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Doctrina Administrativa
 
 
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Consulta Vinculante D.G.T. de 3 de febrero de 2010


 RESUMEN:

La consultante es una asociación sin ánimo de lucro que tiene por finalidad fomentar y difundir la afición y el estudio de la Astronomía y Ciencias Afines no solo entre los socios y socias sino también entre todos los ciudadanos y ciudadanas. Para ello podrá organizar cursos, conferencias, reuniones, visitas, sesiones de observación y cualquier otra manifestación de este tipo. A los efectos del Impuesto sobre Sociedades se considera exenta la actividad de gestión del conservatorio municipal y la retribución a los socios que imparten charlas, conferencias o coloquios a los visitantes se puede considerar gasto deducible y en qué medida. Y a los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, las actividades descritas tienen la condición de exentas al amparo del número 14 del artículo 20 de la Ley 37/1992 y los socios que imparten las charlas o conferencias tienen alguna obligación a los efectos del IVA.

Órgano:

SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas

Normativa:

Ley 37/1992, arts. 4, 5, 20.14 y 91

TRLIS arts 9.3a), 28.2e), 121 y 122

Descripción de los hechos:

La consultante es una asociación sin ánimo de lucro que tiene por finalidad fomentar y difundir la afición y el estudio de la Astronomía y Ciencias Afines no solo entre los socios y socias sino también entre todos los ciudadanos y ciudadanas. Para ello podrá organizar cursos, conferencias, reuniones, visitas, sesiones de observación y cualquier otra manifestación de este tipo.

La consultante realiza las actividades de gestión de un observatorio astronómico de un Ayuntamiento, gestión que consiste en atender visitas de colegios, institutos de enseñanza, grupos de astrónomos profesionales y amateur, o público en general con interés en la astronomía.

A las personas que acuden al observatorio no se les cobra cantidad alguna por los servicios que allí se prestan.

Por estos servicios con anterioridad el Ayuntamiento otorgaba una subvención para financiar los gastos, y ahora exige el otorgamiento de factura.

La consultante se financia, además, con las cuotas que se cobran de los socios por su pertenencia al mismo.

Las charlas, conferencias o coloquios son prestados por socios de la asociación, los cuales perciben, de la consultante, el correspondiente rendimiento del trabajo.

Cuestión planteada:

Desea saber:

A los efectos del Impuesto sobre Sociedades

- Se considera exenta la actividad de gestión del conservatorio municipal anteriormente descrita.

- La retribución a los socios que imparten charlas, conferencias o coloquios a los visitantes se puede considerar gasto deducible y en qué medida.

A los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido.

- las actividades descritas tienen la condición de exentas al amparo del número 14 del artículo 20 de la Ley 37/1992.

- Los socios que imparten las charlas o conferencias tienen alguna obligación a los efectos del IVA.

Contestación completa:

a) Impuesto sobre el Valor Añadido.

Primero.- El artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), dispone que: "estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen. La sujeción al Impuesto se produce con independencia de los fines o resultados perseguidos en la actividad empresarial o profesional o en cada operación en particular."

El artículo 5 de la misma Ley establece, en cuanto al concepto de empresario o profesional, lo siguiente:

"Uno. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales:

a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.

No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente.

(...)

Dos. Son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.

(...)"

Estos preceptos son de aplicación general y, por tanto, también a las agrupaciones o asociaciones que, consecuentemente, tendrán la condición de empresarios a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido cuando ordenen un conjunto de medios personales y materiales, con independencia y bajo su responsabilidad, para desarrollar una actividad empresarial o profesional, sea de fabricación, comercio, de prestación de servicios, etc., mediante la realización continuada de entregas de bienes o prestaciones de servicios, asumiendo el riesgo y ventura que pueda producirse en el desarrollo de la actividad.

De acuerdo con lo expuesto, la entidad consultante, caso de cumplir los anteriores requisitos, tendrá la condición de empresario o profesional a los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, quedando sus operaciones, en principio, sujetas al mismo.

Segundo.- La Ley 37/1992 regula las exenciones en las operaciones interiores en el artículo 20.uno de dicha norma. Este precepto supone la transposición del artículo 132 (antes artículo 13 de la Directiva 77/388/CEE) de la Directiva 2006/112/CE, del Consejo, de 28 de noviembre (DO L 347 de 11.12.2006).

En relación con la materia objeto de consulta, el artículo 20, apartado uno, número 14.º de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, establece lo siguiente:

"Uno. Estarán exentas de este Impuesto las siguientes operaciones:

(...)

14.º Las prestaciones de servicios que a continuación se relacionan efectuadas por entidades de Derecho Público o por entidades o establecimientos culturales privados de carácter social:

a) Las propias de bibliotecas, archivos y centros de documentación.

b) Las visitas a museos, galerías de arte, pinacotecas, monumentos, lugares históricos, jardines botánicos, parques zoológicos y parques naturales y otros espacios naturales protegidos de características similares.

c) Las representaciones teatrales, musicales, coreográficas, audiovisuales y cinematográficas.

d) La organización de exposiciones y manifestaciones similares."

Este precepto es transposición del artículo 132, apartado 1, letra n) de la Directiva 2006/112/CE, del Consejo, de 28 de noviembre (antes artículo 13, parte A, apartado 1, letra n) de la Directiva 77/388/CEE).

En consecuencia, las prestaciones de servicios objeto de consulta, consistentes en atender las visitas al observatorio astronómico que tiene encomendado la entidad consultante son operaciones que tienen cabida en el artículo 20, apartado uno, número 14 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido por lo que estarán exentas cuando concurran los requisitos previstos por dicho precepto.

En otro caso, el tipo impositivo aplicable a dichas operaciones es el 7 por ciento, por aplicación de lo establecido en el artículo 91, apartado uno, 2, número 7.º, que dispone que se aplicará dicho tipo impositivo a las prestaciones de servicios siguientes: "La entrada a teatros, circos, espectáculos y festejos taurinos con excepción de las corridas de toros, parques de atracciones y atracciones de feria, conciertos, bibliotecas, museos, parques zoológicos, salas cinematográficas y exposiciones, así como a las demás manifestaciones similares de carácter cultural a que se refiere el artículo 20, apartado uno, número 14.º de esta Ley cuando no estén exentas del Impuesto."

b) Impuesto sobre Sociedades.

El apartado 3 del artículo 9 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, considera como entidades parcialmente exentas a las entidades e instituciones sin ánimo de lucro a las que no resulte de aplicación el título II de la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo.

De los datos facilitados en el escrito de consulta, no consta que la consultante sea una asociación declarada de utilidad pública, por lo que no le resulta de aplicación la Ley 49/2002, si bien, en la medida en que es una asociación sin ánimo de lucro, le resulta de aplicación el régimen especial de entidad parcialmente exenta previsto en el capítulo XV del título VII del TRLIS.

La aplicación del mencionado régimen especial supone que, tal y como establece el artículo 121 del TRLIS, estarán exentas del Impuesto sobre Sociedades las siguientes rentas:

- Las que procedan de la realización de actividades que constituyan su objeto social o finalidad específica.

- Las derivadas de adquisiciones y de transmisiones a título lucrativo, siempre que unas y otras se obtengan en cumplimiento de su objeto social o finalidad específica.

- Las que se pongan de manifiesto en la transmisión onerosa de bienes afectos a la realización del objeto social o finalidad específica cuando el importe obtenido se destine a nuevas inversiones relacionadas con dicho objeto social o finalidad específica.

La exención no alcanzará a los rendimientos derivados de explotaciones económicas, ni a los derivados del patrimonio, ni a los incrementos de patrimonio distintos de los mencionados en los párrafos anteriores.

Se considerarán rendimientos de una explotación económica todos aquellos que procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno sólo de estos factores, supongan por parte del sujeto pasivo la ordenación por cuenta propia de los medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

En definitiva, las rentas obtenidas por la entidad consultante estarán exentas, siempre que procedan de la realización de su objeto social o finalidad específica y no deriven del ejercicio de una explotación económica. A este respecto, las cuotas satisfechas por los socios, generalmente constituirán rentas exentas en la medida en que cumplan esta condición. No obstante, si la entidad realizase actividades que suponen la existencia de una explotación económica, en los términos definidos en el artículo 121 del TRLIS, las rentas procedentes de estas actividades estarán sujetas y no exentas, tanto si las operaciones se realizan con terceros ajenos a la asociación, como si se realizan con los asociados.

La gestión del observatorio astronómico municipal es una actividad económica que comporta la ordenación por cuenta propia de los medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios, en el caso planteado, el servicio de gestión de las visitas al observatorio, servicio por el que factura al Ayuntamiento, ya que el servicio no lo pagan los visitantes, sino el Ayuntamiento, bien mediante la concesión de subvención, bien mediante el pago de servicio.

Respecto a la determinación de la base imponible por la explotación económica, el artículo 122 de TRLIS establece

"1. La base imponible se determinará aplicando las normas previstas en el título IV de esta ley.

2. No tendrán la consideración de gastos fiscalmente deducibles, además de los establecidos en el artículo 14 de esta ley, los siguientes:

a) Los gastos imputables exclusivamente a las rentas exentas. Los gastos parcialmente imputables a las rentas no exentas serán deducibles en el porcentaje que representen los ingresos obtenidos en el ejercicio de explotaciones económicas no exentas respecto de los ingresos totales de la entidad.

b) Las cantidades que constituyan aplicación de resultados y, en particular, de los que se destinen al sostenimiento de las actividades exentas a que se refiere el párrafo a) del apartado 1 del artículo anterior."

Esta norma no se refiere a los criterios de imputación de gastos a cada actividad, que vendrán dados por la contabilidad, sino a la deducibilidad fiscal de los gastos imputables a cada una de las actividades, exentas o no. En consecuencia, los gastos imputables exclusivamente a las rentas no exentas, tendrán la consideración de gastos fiscalmente deducibles, y los gastos parcialmente imputables a las rentas no exentas, serán deducibles en el porcentaje que representen los ingresos obtenidos en el ejercicio de explotaciones económicas no exentas respecto de los ingresos totales, tal y como establece el artículo 122 del TRLIS.

En el caso objeto de consulta, los gastos de personal por la actividad de gestión del observatorio son deducibles en cuanto se correspondan con los ingresos obtenidos en el ejercicio de explotación económica no exenta del Impuesto.

El tipo impositivo aplicable es el 25 por ciento de acuerdo con la letra e) del apartado 2 del artículo 28 del TRLIS.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

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