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Sentencia T.S. (Sala 3) de 3 de febrero de 2014


 RESUMEN:

Impuesto sobre sociedades: Base imponible. Incrementos de patrimonio: Transmisión de elementos del inmovilizado material. Aportación de inmueble a una ampliación de capital como aportación no dineraria: Calificación fiscal como existencia y no como inmovilizado material. Improcedencia del diferimiento por reinversión y de la aplicación de los coeficientes de actualización monetaria.

En la Villa de Madrid, a tres de Febrero de dos mil catorce.

La Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo, constituida por los magistrados relacionados al margen, ha visto los recursos de casación tramitados con el número 6683 / 10 e interpuestos por BALNEARIO DE MONDARIZ, S.L., representada por el procurador de los tribunales don Jorge Laguna Alonso, y por la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, contra la sentencia dictada el 21 de octubre de 2010 por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional en el recurso 293/07, relativo al impuesto sobre sociedades del ejercicio 2001.


ANTECEDENTES DE HECHO


 
Primero.—La sentencia impugnada estimó en parte el recurso contencioso-administrativo interpuesto por BALNEARIO DE MONDARIZ, S.L. (en adelante «Mondariz»), contra la resolución adoptada el 4 de mayo de 2007 por el Tribunal Económico- Administrativo Central. El citado órgano de revisión declaró que no había lugar a las reclamaciones 1083-05 y 1876-05, deducidas por la mencionada compañía contra la liquidación aprobada el 2 de febrero de 2005 y la sanción infligida el 1 de abril del mismo año por el Jefe de la Oficina Técnica, ambas decisiones relativas al impuesto sobre sociedades del ejercicio 2001, por importes de 1.141.033,73 y 522.285,45 euros, respectivamente. La Sala de instancia anuló la sanción y mantuvo la liquidación.

El debate en el litigio gravitó sobre la calificación fiscal y tributaria que merecían los activos que, como aportación no dineraria, fueron incorporados por la recurrente a la ampliación de capital acometida por la Sociedad para el Desarrollo Inmobiliario de Mondariz (en lo sucesivo «Sodeimon») y, con ello, si resultaba posible la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios.

(1) La sentencia impugnada recoge en su segundo fundamento los hechos del litigio, según se hacían constar en la resolución del órgano de revisión central, traídos a su vez del acta de inspección y del acuerdo de liquidación.

(2) En el cuarto fundamento jurídico destaca los elementos de hecho en los que posteriormente va a sustentar su valoración jurídica, diciendo que:

«[1]°) Fuentes de Mondariz SA posee el 75% de Balneario de Mondariz SL y ésta a su vez el 100% de la Sociedad para el Desarrollo Inmobiliario de Mondariz SL (SODEIMON).

2°) Según consta en escritura pública de 28/01/00 Balneario de Mondariz realiza una ampliación de capital que es suscrita, el 76%, por Fuentes de Mondariz SA, mediante aportación de varios bienes que constan en el Acuerdo de la Junta General y en escritura pública de elevación a públicos de dichos acuerdos, y el resto, es decir, el 24% es suscrito por los restantes socios mediante desembolso metálico.

Esta operación se acoge al régimen especial del Capítulo VIII, Título VIII de la Ley 43/95. En escrito presentado a la Administración comunican que la operación anterior consiste en aportación no dineraria de "rama de actividad" acogida al régimen especial.

Balneario de Mondariz no contabiliza los bienes adquiridos de Fuentes de Mondariz SA por el mismo valor contable que tenían en dicha entidad sino que incrementó dicho valor.

3°) Según escritura pública de 07/11/01, SODEIMON, realiza una ampliación de capital que es suscrita íntegramente por la entidad Balneario de Mondariz mediante la aportación de una gran parte de los bienes recibidos en la anterior operación.

Los activos transmitidos por la reclamante a SODEIMON son los siguientes: a) finca 755 del Registro de la Propiedad de Ponteareas (comprende los terrenos del Gran Hotel así como el edificio, templete, cruceiro y vivienda plaza); b) proyecto inmobiliario en curso (básicamente obra en curso del edificio del Gran Hotel, piscina y piso piloto).

El valor de transmisión que se hace constar en escritura pública para el total de la obra en curso es de 486.635,03 euros y el valor asignado a la Finca 755 es de 3.606.072,15 euros.

Como consecuencia de la aportación, la entidad Balneario de Mondariz realiza el asiento contable correspondiente dando de baja los activos transmitidos por el valor que tenían en contabilidad, en total, 2.306.993,94 euros, de los cuales 504.927,44 euros corresponden al proyecto inmobiliario en curso y 1.802.066,50 euros a la finca 755. Figura en el expediente desglose de los bienes transmitidos, n° de cuenta, concepto e importes. Todos los bienes transmitidos se dan de baja por la totalidad de la cuenta a excepción de los terrenos ya que los transmitidos son aproximadamente las 2/3 partes del total que estaban recogidos en la cuenta.

Esta operación se acoge al régimen especial, si bien de acuerdo con la comunicación, sólo a efectos del IVA y operaciones societarias, pero no al IS.

4°) La entidad en la declaración del IS del ejercicio 2001 integra en la base imponible las rentas derivadas de esta transmisión y, por ello, realiza un ajuste extracontable positivo por 1.785.713,71 euros, diferencia entre el valor neto contable de los activos transmitidos y el valor de mercado de los mismos, en aplicación de lo dispuesto en el artículo 15.2 y 15.3 de la Ley 43/95. Simultáneamente realiza un ajuste extracontable negativo por el mismo importe por diferimiento por reinversión, manifestando en diligencias, que la reinversión se materializó en la propia adquisición de las acciones obtenidas por la aportación no dineraria.

5°) La Inspección acepta la existencia del ajuste positivo realizado por la entidad por la aportación no dineraria, dada la renuncia al régimen especial, pero discute el importe de la renta fiscal resultante de la operación. Admite el valor de mercado determinado por la entidad, sin embargo, respecto al valor de adquisición de los bienes transmitidos, considera que, a efectos fiscales, se debe tener en cuenta el valor contable que tenían esos bienes en la entidad Fuentes de Mondariz SA, tal y como dispone el artículo 99.1 de la LIS. Por ello, la renta fiscal resultante de la operación asciende a 3.061.148,68 euros (1.275.434,97 euros + 1.785.713,71 euros), es decir, la renta declarada por la entidad debe incrementarse en 1.275.434,97 euros. [...]».

(3) Tras limitarse el fundamento jurídico quinto a la transcripción literal de preceptos jurídicos, en el sexto los jueces de la instancia rebaten los argumentos que Mondariz desgranó en la demanda en torno a la naturaleza de la finca n.º 755. Consideraron que:

«[L]os hechos constatados contradicen dichas afirmaciones, por las razones que a continuación se exponen:

1.º) De un lado, en la escritura de ampliación de capital de 7 de noviembre de 2001 se indica que Balneario de Mondariz suscribe íntegramente la ampliación realizada por Sodeimon y desembolsa su importe con la aportación no dineraria de "una rama de actividad inmobiliaria" integrada por el activo y el pasivo.

2.º) Al mismo tiempo se comunica a la Administración Tributaria que dicha ampliación queda amparada por el régimen especial previsto en la LIS, solo a efectos del IVA y operaciones societarias.

3.º) En fecha 10 de febrero de 2000 la entidad Balneario de Mondariz se había dado de alta en el epígrafe IAE de "promoción inmobiliaria".

4.º) El 26 de julio de 2001 la Dirección General de Patrimonio Cultural de la Doncellería de Cultura, Comunicación Social y Turismo, acuerda autorizar el Proyecto básico de rehabilitación del Gran Hotel de Mondariz para 125 viviendas y garajes, habiendo presentado la hoy recurrente un proyecto básico de construcción de 125 viviendas en la referida finca 755.

5.º) En el Informe de Gestión de la entidad para el ejercicio 2000, se dice expresamente:... "A ello hay que añadir la apertura de la nueva rama de actividad iniciada con la ampliación de capital realizada en el ejercicio 2000, de promoción inmobiliaria que realizará la reconstrucción del Gran Hotel de Mondariz para su posterior venta en pisos y apartamentos".

También se contiene en dicho informe la siguiente afirmación: " Esta promoción inmobiliaria se realizará en un periodo de 18 meses y se prevé una fuerte plusvalía derivada de dicha actividad, además de una nueva posibilidad de negocio futuro por los servicios auxiliares que se prestarán a los propietarios finales de dicha promoción inmobiliaria.

6.º) Copias de recortes de prensa de fines de 2000 y principios de 2001 en donde se anuncia la conversión del antiguo Gran Hotel en un edificio de apartamentos.

7.º) La realidad es que Sodeimon en la finca controvertida efectuó finalmente una promoción de viviendas según ya había sido solicitado por la hoy recurrente.

En virtud de lo anterior, considera en este caso la Sala, que no resulta acreditado el carácter de inmovilizado de la referida finca, por cuanto, no es determinante a estos efectos, la calificación urbanística de la misma en el momento de la transmisión, ya que es ésta una circunstancia que puede ser objeto de modificación, como en realidad así sucedió, y de los hechos expuestos cabe desprender que ese era el principal objetivo de la entidad Balneario de Mondariz pues fue esta sociedad quien presentó el Proyecto para la edificación de viviendas.

De otro lado, es la propia recurrente quien en el momento de la ampliación de capital comunicó a la Administración Tributaria que dicha ampliación quedaba amparada por el régimen especial previsto en la LIS, solo a efectos del IVA y operaciones societarias, lo que supone la renuncia de aplicación del referido régimen en relación al Impuesto de Sociedades, lo que es incompatible con la aplicación del art. 21 LIS, ya que la renuncia a dicho régimen supone la aplicación del régimen general previsto en el art. 15.2 b) de la LIS.

Como conclusión de lo anteriormente expuesto, debe colegirse que no se ha acreditado por la actora que los bienes transmitidos gocen de la condición de inmovilizado sino que deben configurarse como existencias, de donde se deriva la imposibilidad de aplicar el beneficio del diferimiento por reinversión así como tampoco la aplicación de los coeficientes previstos en el art. 15.11 de la LIS, ya que dicho precepto exige asimismo la consideración de los bienes transmitidos como inmovilizado. [...]»

(4) En el séptimo razonamiento se aborda la cuestión relativa a la valoración del terreno edificado por la entidad Sodeimon. Concluyeron los jueces a quo, a la vista del expediente administrativo y, concretamente, del acta firmada en disconformidad, que:

«[S]e han expresado con precisión suficiente los elementos esenciales del hecho imponible que determinaron la regularización. Así se expresa en el Acta,, que al no constar en la memoria de la entidad los aspectos reseñados en el art. 107 para determinar el valor de adquisición de los elementos transmitidos a efectos fiscales, se ha acudido a la contabilidad de la transmitente Fuentes de Mondariz S.A., y que al no constar en su contabilidad el valor individualizado de la finca 755 se ha acudido a otros datos obrantes en el expediente como es el valor adjudicado al terreno de 117.849.999 pts, a las ruinas del Hotel, por importe de 3.499.999 pts, a las cocinas y sala de máquinas, por importe de 1.900.800 pts, al Cruceiro, por valor de 740.000 pts, Templete de música, por valor de 889.678 pts y vivienda por valor de 8.658.000 pts.

Como consta detalladamente en la resolución del TEAC combatida, Fuentes de Mondariz S.A., dentro del valor atribuido a la finca 755 incluyó también la finca 366 N, por lo que del valor inicial de 117.849.999 que se ha hecho constar debe descontarse el valor de la finca de referencia.

De otro lado, Balneario de Mondariz contabilizó la adquisición de dos fincas de Fuentes de Mondariz por importe de 357.023.000 pts atribuyendo a la 755 un valor neto contable de 217.926.839 pts, lo que supone el 61,04 € del valor total, siendo este mismo el porcentaje utilizado por la inspección para separar ambas fincas.

En aplicación del mismo, el valor asignado a la finca 755 en la entidad Fuentes de Mondariz S.A. seria de 87.624.116 pts que es el valor de adquisición que debe tenerse en cuenta, mientras que la recurrente tomó como valor de adquisición el de 299.838.639 pts, de donde resulta un incremento de 212.214.523 pts que es la diferencia entre el valor dado en contabilidad a los bienes adquiridos a Fuentes de Mondariz S.A. y el valor de adquisición fiscal de los mismos que es el que ostentaban en la referida sociedad.

En definitiva, expresados por la Inspección los hechos y circunstancias de naturaleza tributaria que le llevaron a la mencionada decisión, con la precisión suficiente para el cabal conocimiento del sujeto pasivo inspeccionado así como para permitirle una adecuada impugnación de la misma, por tener los suficientes elementos para ejercitar sus más elementales derechos de contradicción y defensa, y descartado, por ello mismo, el menor atisbo de indefensión, es por lo que debe rechazarse la petición de la declaración expresa de nulidad de las actuaciones que la actora formula en su demanda y con ello, en fin, el primero de los motivos de su recurso.

En cuanto al supuesto error numérico, según consta en la resolución combatida el porcentaje del 61,04% utilizado por la Inspección se corresponde con el utilizado por Balneario de Mondariz SL, en el momento de contabilizar la aportación realizada, efectuando la hoy recurrente un apunte contable dando de baja los activos transmitidos por el valor que tenían en su contabilidad, siendo el importe de 1.802.066,51 el importe por el que la recurrente había contabilizado la finca 755 y el que la propia entidad atribuye a la finca 755 al dar de baja la cuenta 2210002 "Terrenos Gran Hotel" y siendo el citado porcentaje el que la propia entidad atribuyó a la controvertida finca, según se expone claramente en el Acuerdo de liquidación y se confirma en la resolución del TRAC combatida, criterios que hace suyos la Sala.[...]»

(5) La aplicación de los coeficientes de corrección monetaria son tratados en el octavo razonamiento de la sentencia impugnada:

«[d]ichos coeficientes se aplican a las transmisiones de elementos patrimoniales del inmovilizado material o inmaterial y al no admitirse por la Inspección el carácter de inmovilizado a los bienes transmitidos, la consecuencia directa es que tampoco cabe hacer uso de la depreciación monetaria contenida en el referido precepto», razón por la cual la Sala ratifica «el criterio de la Administración Tributaria en este extremo [...]».

(6) Por último, en el fundamento noveno se razona la estimación de la pretensión de la actora sobre la improcedencia de la sanción impuesta, tras considerar que la interpretación realizada de las normas tributaria fue razonable, lo que excluía la necesaria culpabilidad en su conducta.

Segundo.—Mondariz preparó el presente recurso de casación y, previo emplazamiento ante esta Sala, efectivamente lo interpuso mediante escrito registrado el 4 de enero de 2011, en el que invocó dos motivos al amparo del artículo 88.1.d) de la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa (BOE de 14 de julio).

(1) En el primero denuncia la infracción del artículo 21 de la Ley 43/1995 de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades (BOE de 28 de diciembre).

Recuerda el tema central de discusión: si los elementos patrimoniales aportados a la ampliación de capital tenían la condición de inmovilizado material y, por lo tanto, cumplían los requisitos para que fuera de aplicación el diferimiento por reinversión.

No alberga ninguna duda de que así era, y para ello expone brevemente la definición de inmovilizado recogida en la normativa contable y los criterios determinantes de la reclasificación en la contabilización de un determinado elemento patrimonial. De esta manera pretende disipar toda duda acerca de la corrección del tratamiento contable y fiscal otorgado.

Considera que no son de aplicación las normas sectoriales de adaptación del Plan General de Contabilidad a las empresas inmobiliarias, aprobadas por Orden de 28 de diciembre de 1994 (BOE de 4 de enero de 1995), debido a su objeto social.

Sostiene que tanto el Plan General de Contabilidad como la Asociación Española de Contabilidad y Administración de Empresas («AECA», en lo sucesivo) establecen que el inmovilizado material lo constituye el elemento patrimonial que se destine, de forma duradera, a la actividad de la empresa, entendido cada elemento del inmovilizado como un todo. Precisa que en el grupo 3 de existencias del Plan no se recoge una definición, solo los elementos patrimoniales pertenecientes al activo circulante. De esta enumeración se desprende que las existencias son aquellos elementos del activo destinados a la venta, con o sin transformación.

Acto seguido, Mondariz recurre a las consultas emitidas por el Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas (en adelante, «ICAC») y, en particular, a la Consulta n.º 3 (Boletín Oficial del ICAC 52/2002), en la que se concluye «que el criterio relevante para la calificación de un activo como inmovilizado o como existencias solamente puede venir determinado por el destino que vaya a darse al mismo»; entiende que se debe analizar el destino dado a los inmuebles en cuestión, pues el destino o adscripción de un determinado elemento del activo a la actividad productiva de una empresa o a su venta determinará su pertenencia al grupo de inmovilizado o al de existencias, respectivamente.

Por ello Mondariz considera que la finca n.º 755 estaba destinada a servir de forma duradera al objeto social, ya que la edificación del Gran Hotel y demás construcciones existentes sobre la misma (piscina, jardines, etc.) únicamente podían dedicarse a la actividad hotelera. Es más, el Gran Hotel estaba incluido entre los Bienes Inventariados del Patrimonio Histórico y Cultural de la Provincia de Pontevedra, lo que implicaba que únicamente podía emplearse en el uso hotelero, descartándose otras actividades que no fueran las de rehabilitación y consolidación para su utilización con fines exclusivamente hoteleros. En consecuencia, la finca que rehabilitó para desarrollar su actividad empresarial debía ser contabilizada como inmovilizado, al destinarse de forma duradera a servir a la actividad de la empresa. Descarta que la inicial calificación del activo, y su utilización efectiva del mismo en las actividades empresariales, impida su recalificación como existencia con ocasión de una posterior transmisión.

En lo referente a la presunción efectuada por la Sala de instancia sobre la aplicación de la Adaptación Sectorial del Plan General de Contabilidad a las empresas inmobiliarias sobre la base de que la operación de venta llevada a cabo constituía una actividad inmobiliaria en sí misma, afirma Mondariz que no se dispuso en ningún momento de medios humanos y/o de producción para ejercer la actividad inmobiliaria que se le atribuyó, ni mucho menos que se llevara a cabo la transmisión del inmueble con la finalidad de intervenir en el mercado inmobiliario.

Por último, considera que no debe obviarse que, del total de la superficie de la finca n.º 755 (27.000 m2), tan solo 6.464 m2 fueron segregados como finca n.º 886, reconstruyéndose sobre dicha superficie el edificio del Gran Hotel para destinarse a viviendas. Reprocha que la Audiencia Nacional, en lugar de realizar una valoración conjunta de la totalidad de la finca, considerara que debían calificarse como existencias por el simple hecho de que una parte ínfima de su superficie fuera destinada a la construcción de viviendas por parte de la entidad adquirente Sodeimon. Parece olvidar que la calificación de un elemento patrimonial es única, por lo que no cabe que un mismo activo pueda ser objeto de calificación bajo dos categorías. Por tanto, aun cuando una parte de la superficie total de un determinado inmueble se haya destinado a la promoción inmobiliaria, este hecho no determina por sí mismo que la totalidad de la finca deba calificarse como existencias.

(2) La segunda queja se centra en la infracción del artículo 15.11 de la Ley 43/1995, ya que la renta fiscal positiva derivada de la aportación no dineraria efectuada no se corrigió en el importe de la depreciación monetaria contemplada en el referido precepto. La aplicación de esta corrección monetaria supondría una minoración de la renta fiscal a integrar en la base imponible del impuesto correspondiente al ejercicio 2001, y ello dependía de la calificación de los elementos transmitidos como inmovilizado material. Como considera que la finca n.º 755 es un inmovilizado material, se debe aplicar la corrección monetaria.

Termina solicitando el dictado de sentencia que case la recurrida y que, en su lugar, estime en su integridad el recurso contencioso-administrativo, anulando la liquidación tributaria discutida.

Tercero.—La Administración General del Estado preparó su recurso de casación y, previo emplazamiento ante esta Sala, efectivamente lo interpuso mediante escrito presentado el 12 de enero de 2011, en el que invocó un único motivo al amparo de la letra d) del artículo 88.1 de la Ley 29/1998.

Denuncia que se han infringido los artículos 77 y 79 de la Ley 230/1963, de 29 de diciembre, General Tributaria (BOE de 31 de diciembre), en relación con los artículos 191 y 195 de la Ley homónima 58/2003, de 17 de diciembre (BOE de 18 de diciembre).

Cuarto.—Por auto de 29 de septiembre de 2011, el recurso de casación interpuesto por la Administración General del Estado fue inadmitido a trámite.

Quinto.—El abogado del Estado se opuso al recurso de Mondariz en escrito presentado el día 13 de enero de 2012, en el que pide su desestimación.

Afirma que no nos encontramos ante un bien del inmovilizado, cuestión de hecho que ha sido apreciada por la Sala de instancia, a quien corresponde la valoración de la prueba mediante una tarea cuya revisión está vedada en casación.

Considera que la sentencia de instancia está muy fundamentada y con una motivación que es plenamente ajustada a derecho. Recuerda que Mondariz en la escritura de 7 de noviembre de 2001 indicó que se encontraba ante una aportación no dineraria de rama de actividad inmobiliaria, integrada en el activo y en el pasivo, lo que se contradice con la transmisión onerosa de elementos patrimoniales del inmovilizado. La propia recurrente acudió al régimen especial de aportación de rama de actividad previsto en el Capítulo VIII del Título VIII de la Ley del Impuesto sobre Sociedades. La realidad es que la adquirente, en la finca transmitida, desarrolló una promoción de viviendas, de ahí que no pueda considerarse acreditado el carácter de inmovilizado del inmueble, donde se llevaron a cabo una serie de operaciones entre entidades vinculadas, incompatibles con el espíritu y la finalidad del artículo 21 de la Ley. La propia sociedad recurrente, en las páginas 11 y siguientes de su escrito, aludió a los cambios en la clasificación contable de un activo, con lo que de forma implícita admite la posibilidad de que nos encontremos precisamente ante existencias o, al menos, ante la transmisión de un inmovilizado que posteriormente se convirtió en existencia. Estima que esta realidad contradice el espíritu y la finalidad del precepto que se dice infringido.

Finalmente, considera que tampoco puede prosperar el segundo motivo del recurso de casación, en la medida en que, tratándose de existencias, no cabe la aplicación de la depreciación monetaria.

Sexto.—Las actuaciones quedaron pendientes de señalamiento para votación y fallo, circunstancia que se hizo constar en diligencia de ordenación de 17 de enero de 2012, fijándose al efecto el 29 de enero de 2014, en el que, previa deliberación, se aprobó la presente sentencia.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco, Magistrado de la Sala


FUNDAMENTOS DE DERECHO


 
Primero.—Este recurso de casación se dirige contra la sentencia dictada el 21 de octubre de 2010 por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, estimatoria en parte del recurso 293/07 interpuesto por Mondariz contra la resolución aprobada el 4 de mayo de 2007 por el Tribunal Económico-Administrativo Central. El citado órgano de revisión rechazó las reclamaciones económico-administrativas 1083-05 y 1876-05, deducidas por la mencionada compañía contra la liquidación aprobada el 2 de febrero de 2005 y la sanción infligida el 1 de abril del mismo año por el Jefe de la Oficina Técnica, ambas decisiones relativas al impuesto sobre sociedades del ejercicio 2001, por importes de 1.141.033,73 y 522.285,45 euros, respectivamente. La Sala de instancia anuló la sanción y mantuvo la liquidación.

La compañía recurrente denuncia en las dos quejas que formula al amparo del artículo 88.1.d) de la Ley es esta jurisdicción la infracción de los artículos 21 y 15.11 de la Ley 43/1995, ya que la finca n.º 755, aportada en la ampliación de capital realizada por Sodeimon, estaba destinada a servir de forma duradera al objeto de la sociedad. Por ello merecía la calificación fiscal y contable de inmovilizado material, procediendo el diferimiento por reinversión y la aplicación de los coeficientes de depreciación monetaria.

Segundo.—Los dos motivos de queja se hallan estrechamente vinculados, puesto que la viabilidad del segundo, relativo a la aplicación de los coeficientes de correccion monetaria, queda directamente condicionado al desenlace del primero, es decir, a la naturaleza de los activos transmitidos por Mondariz a Sodeimon como consecuencia de la ampliación de capital acordada por ésta última. Se trata en concreto de determinar si tales activos tenían la consideración de inmovilizado material o de existencias.

Para la correcta resolución de este recurso de casación se ha de tener, por tanto, muy presente los hechos considerados probados por la Sala de instancia, puesto que sólo a partir de sus inferencias fácticas es posible apreciar si la finca en cuestión merece ser calificada como existencias o como inmovilizado material.

Y esas inferencias no han sido refutadas ni pueden serlo en casación. Como ya hemos reiterado en innumerables ocasiones, no nos podemos inmiscuir en la tarea de fijar los hechos del litigio mediante la valoración de las pruebas practicadas, propia del juez de la instancia. Sólo si, por el cauce adecuado [el del artículo 88.1.d) de la Ley 29/1998)], se denuncia -lo que no se ha hecho en este caso- la infracción de preceptos que establecen la valoración tasada de algunas pruebas o que la llevada a cabo en la sentencia resulta ilógica o irracional y, por ello, arbitraria, incurriendo en infracción del artículo 9.3 de la Constitución española, le será dable al Tribunal de casación corregir aquella operación valorativa [véanse las sentencias de 17 de noviembre de 2008 (casación 5707/07, FJ 2.º), 24 de noviembre de 2008 (casación 3394/05, FJ 1.º), 16 de febrero de 2009 (casación 6092/05, FJ 4.º), 8 de febrero de 2010 (casación 6411/2004, FJ 4.º), 17 de diciembre de 2012 (casación 1643/11, FJ 2.º) y 11 de marzo de 2013 (casación 3858/10, FJ 4.º)].

Y no fue irracional el que en la instancia, ratificando las consideraciones a las que llegó la Administración tributaria, se considerase que la finca 755, objeto de la aportación no dineraria suscrita por Mondariz el 7 de de noviembre de 2001 a la llamada realizada por Sodeimon, fuera considerada existencia y no activo. Se llegó a esta apreciación tras valorar que: (i) Mondariz se diera de alta en el epígrafe del impuesto de actividades económicas relativo a la "promoción inmobiliaria"; (ii) el 26 de julio de 2001 la Dirección General de Patrimonio Cultural de la Concellería de Cultura, Comunicación Social y Turismo de la Xunta de Galicia acordase autorizar el proyecto básico de rehabilitación del Gran Hotel de Mondariz para 125 viviendas y garajes en la referida finca 755, presentando por la recurrente; (iii) la nueva rama de actividad iniciada con la ampliación de capital realizada en el ejercicio 2000 se centrara en la promoción inmobiliaria y la reconstrucción del Gran Hotel de Mondariz para su posterior venta en pisos y apartamentos, a realizar en un periodo de 18 meses; (iv) la propia difusión en medios de comunicación públicos, donde se anunciaba la conversión del antiguo Gran Hotel en un edificio de apartamentos; (v) en la mencionada finca se efectuara la promoción de viviendas, independientemente de que se realizara sobre la totalidad o solo parte de su extensión; y (vi) Mondariz, en el momento de la ampliación de capital, comunicase a la Administración tributaria que dicha ampliación quedaba amparada por el régimen especial previsto en la Ley 43/1995, solo a efectos del impuesto sobre el valor añadido y a las operaciones societarias, lo que suponía renunciar a la aplicación de dicho régimen especial en relación con el impuesto sobre sociedades, haciendo inviable por incompatibilidad la aplicación del artículo 21 de la propia Ley, ya que aquella renuncia suponía la aplicación del régimen general previsto en el artículo 15.2 b) de la Ley.

Con ello debemos ratificar la valoración y la calificación realizada por la Sala de instancia en cuanto consideró existencia y no inmovilizado la finca aportada. Efectivamente, de conformidad con el artículo 184.2 del texto refundido de la Ley de sociedades anónimas, aprobado por Real Decreto legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre (BOE de 27 de diciembre), el activo inmovilizado comprende los elementos del patrimonio destinados a servir de forma duradera en la actividad de la sociedad. A la misma conclusión ha de llegarse con arreglo al Plan General de Contabilidad, aprobado por Real Decreto 1643/1990, de 20 de diciembre, (BOE del 27 de diciembre), que en su parte tercera, «Definiciones y relaciones contables», disponía que el inmovilizado comprende los elementos del patrimonio destinados a servir de forma duradera a la actividad de la empresa. De donde deriva que los activos destinados a «transformarse», como ocurrió con la finca 755, mediante la construcción y promoción inmobiliaria no pueden encajar en el concepto de inmovilizado y sí en el de existencia.

Así debían interpretarse las normas contables sectoriales de las empresas inmobiliarias en relación con el artículo 21.1 de la Ley 43/1995, por ser un precepto tributario que contempla un incentivo fiscal [como lo hemos dicho, en entre otras, en las sentencias de 24 de noviembre de 2010 (casación 654/07, FJ 4.º) y 17 de octubre de 2011 (casación 3273/90, FJ 3.º)], pues las normas reguladoras de exenciones y, en general, de beneficios tributarios habían de ser objeto de una interpretación estricta ex artículo 23.3 de la Ley General Tributaria de 1963, en su redacción aplicable ratione temporis.

Lo dicho nos conduce a la desestimación del primer motivo de casación, confirmando íntegramente la valoración y la calificación realizada por la Sala de instancia.

Tercero.—Como anticipábamos, el segundo motivo está directamente vinculado al éxito del primero, en la medida en que los coeficientes de depreciación monetaria, a los que se refiere el artículo 15.11 de la Ley 43/195, solo son de aplicación a «las rentas positivas obtenidas en la transmisión de elementos patrimoniales del inmovilizado material». Descartado que nos encontremos ante un elemento del inmovilizado material, decae automáticamente la posibilidad de que los coeficientes sean aplicados.

Con ello, también desestimamos este segundo motivo de queja y, con él, el recurso de casación en su integridad.

Cuarto.—- En aplicación del artículo 139.2 de la Ley reguladora de nuestra jurisdicción, procede imponer las costas a la parte recurrente, con el límite de ocho mil euros.


FALLAMOS


 
No ha lugar al recurso de casación 6683/10, interpuesto por BALNEARIO DE MONDARIZ, S.L., contra la sentencia dictada el 21 de octubre de 2010 por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional en el recurso 293/07, condenando en costas a la entidad recurrente, con la limitación establecida en el último fundamento jurídico.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos Rafael Fernandez Montalvo Manuel Vicente Garzon Herrero Emilio Frias Ponce Joaquin Huelin Martinez de Velasco Jose Antonio Montero Fernandez Manuel Martin Timon Juan Gonzalo Martinez Mico PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco, estando la Sala celebrando audiencia pública en el mismo día de su fecha, de lo que, como Secretaria, certifico.


Este documento reproduce el texto oficial distribuido por el Centro de Documentación Judicial (CENDOJ). Lex Nova se limita a enriquecer la información, respetando la integridad y el sentido de los documentos originales.
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