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Sentencia de TS núm. 1568/2016, de 28 de junio. Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Ganancia o pérdida patrimonial derivada de un contrato de transacción. Sustitución del sistema pactado por uno nuevo en el que se entregan acciones, rebajando el importe de los créditos y se dan por cumplidas las obligaciones de los acreedores

JUR\2016\151150

Jurisdicción: Contencioso-Administrativa

Recurso de Casación 3366/2015

Ponente: Excmo Sr. Emilio Frías Ponce

La Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional -Sección Cuarta- dictó Sentencia, en fecha23-09-2015, desestimatoria del recurso deducido contra una Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de05-11-2013, relativa a liquidación girada en concepto de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

El TS desestima el recurso de casación interpuesto, con imposición de las costas.

SENTENCIA

En Madrid, a 28 de junio de 2016

Esta Sala ha visto el presente recurso de casación número 3366/2015, interpuesto por Julieta , Doña Dolores , Don Ovidio , Don Rodrigo , Don Santiago y Doña Flor , como herederos de Don Valeriano , representados por la Procuradora Doña María José Bueno Ramírez, bajo la dirección letrada de Don Javier Nogueira de Zavala, contra la sentencia de 23 de septiembre de 2015, dictada por la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional, Sección Cuarta, en el recurso contencioso administrativo núm. 122/2014 , relativo al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2006, cuantía 5.562.731,94 euros. Ha sido parte recurrida la Administración General del Estado, representada y defendida por el Abogado del Estado.

Ha sido ponente el Excmo. Sr. D. Emilio Frias Ponce

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO

- La sentencia impugnada desestima el recurso contencioso administrativo interpuesto por Doña Julieta y cinco más, como herederos de Don Valeriano , contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central (TEAC, en lo sucesivo) de fecha 5 de noviembre de 2013, que, a su vez, desestimó el recurso de alzada promovido contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de 25 de enero de 2013, frente a la desestimación de la solicitud de rectificación de la autoliquidación, instada en su día por el contribuyente, por el concepto del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2006, con la devolución de la cantidad de 5.562.731,94 euros ingresada.

La Sala considera como hechos relevantes para la solución del litigio los siguientes:

«1.- El 29 de marzo de 2006 el causante de los demandantes en este proceso procedió a la venta de 10.023.486 acciones de la mercantil CODERE SA, al precio de 20,573342376962 € por acción, si bien se pactó que el precio podría variar en función de determinadas circunstancias.

Aunque en el contrato se estableció el aplazamiento de parte del precio pactado, el sujeto pasivo optó por imputar íntegramente la ganancia patrimonial al ejercicio 2006, acogiéndose al criterio del devengo.

Atendida la diferente fecha de adquisición de cuatro paquetes de acciones en que cabía diferenciar el total de la transmisión, resultaron unas ganancias patrimoniales de 737.104,41 €, 7.308.121,79 € y 47.108742,00 €.

El 28 de julio de 2009, D. Valeriano, suscribió un nuevo contrato privado, elevado a público en escritura de 29 de julio de 2009, mediante el cual se formalizó el acuerdo, conforme al cual el nuevo precio de venta por acción de la mercantil pasaba a ser de 11,297417737984 y, en consecuencia, las ganancias patrimoniales pasaban a ser de 404.697,30 €, 3.980.700,29 € y 13.683.691,03 €.

Lo que suponía rebajar el importe de la cuota diferencial del impuesto desde los 7.567.064,94 € declarados en su día a 2.004.333,00 €, instándose la devolución de la diferencia, más los intereses de demora.

Requerida y aportada copia, entre otras, del "Primer Contrato de Novación", "Segundo Contrato de Novación" y Contrato de Transacción la Delegación de Madrid de la AEAT sostuvo que la imputación temporal de la pérdida patrimonial derivada del "contrato transaccional" debía imputarse en el periodo 2009, fecha en la que se adopta el acuerdo. Para ello se razonaba que en aplicación lo establecido en los arts. 33 de la Ley 35/2006 y 31 del RD 3/2004, en relación con el art 14 de la actual Ley y precedente, deben imputarse al periodo impositivo en que tiene lugar la alteración patrimonial. Sosteniéndose que el contrato de 28 de julio de 2009 constituía una "novación extintiva" de la obligación del contrato de compraventa de acciones. Decisión que fue confirmada, primero por el TEAR de Madrid el 25 de enero de 2013 y posteriormente por el TEAC el 5 de noviembre de 2013».

Luego, tras detallar los términos de los contratos celebrados en 29 de marzo de 2006 y 28 de julio de 2009, argumentó de la siguiente forma.

«CUARTO.- El objeto del litigio se centra en determinar el ejercicio al que debe ser imputada la alteración patrimonial. Para los recurrentes el contrato del año 2009 "no supone una novación modificativa de un mecanismo que garantiza el cobro de cantidades aplazadas en los contratos de compraventa", sino un "verdadero ajuste del precio de las acciones transmitidas", lo que implica que la alteración patrimonial debe imputarse al ejercicio de 2006 -año de perfeccionamiento del contrato de compraventa-. Mientras que para la Administración la voluntad de las partes fue "renunciar al procedimiento específico previsto en aquellos contratos y fijar un nuevo precio de venta total de las acciones enajenadas...satisfaciéndose para del mismo mediante la entrega de acciones de la sociedad CODERE". Tratándose de un "nuevo acto o negocio jurídico" mediante el cual "se extinguen los créditos que aquellos ostentaban frente a estos con la entrega de 2.000 acciones de la sociedad CODERE", por lo que al perfeccionarse el nuevo negocio en el año 2009 "deberá estarse a las consecuencias o tratamiento jurídico que la normativa de IPRF".

En realidad nos encontramos ante un contrato de transacción - art 1809 CC -, de hecho las propias partes así lo califican, entendiéndose por tal "todo convenio dispositivo, por medio del cual y mediante recíprocas prestaciones, y sacrificios, se eliminan pleitos pendientes o futuros (timor litis) y también la incertidumbre de las partes sobre una relación jurídica, la que mediante el pacto, se reviste de configuración cierta y determinada vinculante" - STS (1ª) de 16 de mayo de 1991 -. La transacción puede limitarse a aclarar o fijar la controversia, sin novar la relación, en este caso, la transacción tiene naturaleza declarativa, no atribuyendo derechos nuevos, sino que, simplemente, aclara la situación jurídica confusa en relación con derechos ya pertenecientes a las partes. Pero también puede alterar el contenido de la relación en alguno o todos sus elementos esenciales, lo que "equivale a una novación" - STS (1ª) de 31 de octubre de 1998 (Rec. 2312/1994)-. En este sentido, la STS (1ª) de 10 de julio de 2002 (Rec. 275/1997) haciendo referencia a las dos posibilidades, sostiene que la transacción tiene una finalidad de eliminación de las controversias "mediante una nueva reglamentación y una nueva situación contractuales", siendo posible que la situación jurídica "permanezca idéntica aunque aclarada" -en este caso tiene unos efectos similares al denominado "negocio de fijación jurídica"-, o bien, provocando "el nacimiento de nuevos vínculos u obligaciones, en sustitución de los extinguidos, o la modificación de éstos, de suerte que, sea judicial o extrajudicial, tiene carácter novatorio y produce el efecto de la sustitución de una relación jurídica puesta en litigio por otra cierta e incontrovertida".

Añadiendo la sentencia que "será la transacción la que regule las reclamaciones futuras ínsitas en la materia transigida, bien integren la ratificación, modificación o extinción de todas o alguna parte de aquéllas o la creación de otras distintas". Pues, como señala la STS (1ª) de 29 de noviembre de 1991 (Rec. 2626/1989) pactada la transacción "será y sólo ella quien regule las reclamaciones futuras ínsitas en la materia transigida, bien integren la ratificación modificación o extinción de todas o alguna de aquéllas o la creación de otras distintas". Añadiendo la STS (1ª) de 20 de octubre de 2004 (Rec. 25633/1998) que "la transacción borra el pasado y es fuente de una relación jurídica nueva, y desde esta óptica, esta Sala tiene reiteradamente declarado que toda transacción provoca el nacimiento de nuevos vínculos u obligaciones, en sustitución de los extinguidos, o la modificación de éstos, de suerte que, sea judicial o extrajudicial, tiene carácter novatorio y produce el efecto de la sustitución de una relación jurídica puesta en litigio por otra cierta e incontrovertida".

Pues bien, aplicando la precedente doctrina al caso de autos, la Sala entiende que el contrato de transacción no se limita, como pretenden los recurrentes, a ser un mero ajuste del contrato de compraventa suscrito en el año 2006. Lejos de ello, constituye un nuevo pacto o negocio, como bien sostiene el TEAC, renunciándose al sistema de precios establecido en el contrato y sustituyéndolo por uno nuevo. Siendo este nuevo pacto el que genera la situación de pérdida patrimonial. No estamos, ante un supuesto en el que, sin alterarse el sistema pactado de fijación del precio, resulte que el mismo es menor al previsto -supuesto enjuiciado por la Resolución de la DGT V1312-06-, o ante un caso en el que se haya producido una alteración o cambio en los hechos declarados -DGT VV0797/07-; sino ante la sustitución del sistema pactado por uno nuevo en el que se entregan acciones, rebajando el importe de los créditos y se dan por cumplidas las obligaciones de los acreedores. Debiendo aplicarse la regla general y entenderse que la ganancia o pérdida patrimonial de debe imputar al periodo impositivo en que tenga lugar la alteración patrimonial, es decir, el año 2009, como se sostiene por la Administración - art 14.1.c) de Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo y la Ley 35/2006, de 28 de noviembre-».

 

SEGUNDO

Contra la referida sentencia, la representación de los recurrentes preparó recurso de casación y, una vez que se tuvo por preparado, fue interpuesto con la súplica de que dicte sentencia dando lugar al mismo, casando y anulando la resolución recurrida, y sustituyéndola por otra que estime el recurso contencioso administrativo, anulando los actos administrativos recurridos por ser ambos contrarios a Derecho.

TERCERO

Conferido traslado al Abogado del Estado, se opuso al recurso, solicitando sentencia desestimatoria, con imposición de costas a la parte contraria.

CUARTO

Para el acto de votación y fallo se señaló la audiencia del día 14 de junio de 2016, fecha en la que tuvo lugar la referida actuación procesal.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO

La parte recurrente articula frente a la sentencia impugnada cuatro motivos de casación, todos al amparo del art. 88. 1 d) de la Ley Jurisdiccional.

El primero, por infracción del art. 13 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , al concluir que el contrato de transacción firmado en 2009 no tiene por objeto modificar el precio acordado en el contrato firmado en 2006, sino que tiene por objeto novar el mismo acordando una rebaja del importe de los créditos nacidos de dicho contrato, y acordar el pago de los créditos rebajados mediante la entrega de determinadas acciones.

El segundo, por infracción de los artículos 31 del Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas ( vigente en la fecha de firma del contrato de compraventa), y 33 de la Ley 35/2006, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (vigente en la fecha de firma del contrato de transacción), al considerar que a efectos tributarios el contrato de transacción firmado en 2009 genera una nueva alteración patrimonial para los actores.

El tercero, por infracción de los artículos 14.1 c) del Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo , por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, y 14.1 c) de la ley 35/2006, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, al considerar la sentencia que los efectos fiscales de la alteración patrimonial que genera la firma del contrato de transacción deben imputarse temporalmente en el ejercicio 2009, cuando, de calificarse el contrato de transacción como un mero ajuste de precio y por lo tanto de la valoración de la alteración patrimonial original, el citado artículo obliga a imputar los efectos fiscales al momento en el que la alteración patrimonial original tuvo lugar, esto es, el ejercicio 2006.

Finalmente, el cuarto, por infracción de los artículos 9.3, 31 y 103.1 de la Constitución y el art. 3 de la Ley General Tributaria , en lo que respecta a los principios de seguridad jurídica y capacidad económica en la ordenación y aplicación del sistema tributario.

SEGUNDO

En el primer motivo los recurrentes convienen con la Sala de instancia en que el contrato de transacción firmado en 2009 supone un acuerdo nuevo entre las partes sobre el contrato firmado en 2006, y convienen también con la Sala en que el acuerdo presenta características típicas de los acuerdos transaccionales en la medida en que tiene por objeto poner fin a una relación jurídica no litigiosa, pero susceptible de serlo, en los términos del artículo 1809 del Código Civil .

Sin embargo, la discrepancia surge a la hora de interpretar el contrato de transacción, pues frente al criterio de la sentencia, que considera que se trata de un supuesto de novación extintiva del contrato, se alza la posición de los recurrentes que entienden que estamos ante una novación modificativa porque de su contenido no puede afirmarse que los vendedores tuvieran un derecho de crédito contra el comprador.

Recuerdan que el contrato estableció un precio de 20,573342376962 euros por acción, a pagar por el comprador de forma aplazada y fraccionada a lo largo de un periodo de dos años, y que el precio unitario fijado era el valor que las partes estimaban que alcanzarían las acciones de Codere, SA, el 30 de abril de 2008, fecha del último pago aplazado previsto en el contrato, por lo que acordaron para reflejar el carácter provisional, flexible y variable del precio, que en el caso de que el comprador no atendiera el pago de las cantidades aplazadas, los vendedores renunciaban a cualquier reclamación sobre el precio inicial y se obligaban a modificar el precio pactado mediante un proceso de venta de las acciones a un tercero, y en caso en que dicha venta se lograra que el precio obtenido de dicho tercero fuera también el que se aplicara al contrato firmado en 2006, refiriéndose luego al incumplimiento del pago aplazado previsto para el 30 de abril de 2008, por el descenso drástico del valor de cotización de las acciones de Codere, SA, hasta 11,99 euros, y al inicio el 13 de noviembre de 2008 por los vendedores de la puesta a la venta pactada con el objetivo de modificar el precio de venta y ajustarlo al precio que un tercero pagara por las acciones, pero que ante la constancia por las partes que el impacto de la crisis económica en Codere, SA (el valor de cotización había bajado en noviembre de 2008 hasta 8,99 euros por acción) impedía vender las acciones a un tercero por un precio similar al pactado en 2006, sin que hubiera ningún tercero dispuesto a pagar una cifra siquiera aproximada al estar cotizando la acción a 8,99 euros, optaron por acordar entre ellos y sin intervención de terceros la modificación del precio de las acciones transmitidas en 2006, estableciendo el precio de venta de las acciones de Codere, SA, en 11,297417737984 euros.

El Abogado del Estado se opone al motivo, por entender que la sentencia no infringió el art. 13 de la Ley General Tributaria sobre calificación, resaltando, en primer lugar, que el propio causante de los recurrentes, y sujeto pasivo del impuesto, " motu propio", imputó al ejercicio 2006 la ganancia patrimonial obtenida por la venta que hizo de sus acciones de Codere, por lo que existe un acto propio; en segundo lugar, que las partes calificaron el nuevo contrato como "contrato privado de transacción, novación y dación en pago", por lo que si se le da nueva denominación es porque entienden que están haciendo algo más que complementar el precio fijado en el contrato inicial, "están alterando, cambiando y modificando sus elementos esenciales, como es el precio, y ello, porque una forma de alterar o cambiar el precio, es mediante la dación en pago de acciones de Codere, SA, devolviendo parte de las acciones que inicialmente han sido vendidas, entregando 2.000.000 de esas acciones".

TERCERO

Esta Sala ha tenido la oportunidad de pronunciarse sobre un recurso idéntico, pero planteado por D. Jesús Franco Muñoz, en la sentencia de 4 de mayo de 2016, cas. 96/2015, por lo que debemos estar a lo que allí dijimos y que fue lo siguiente:

«La cuestión suscitada estrictamente se limita a la interpretación del contrato transaccional y sus efectos fiscales. La parte recurrente discrepa de la interpretación que ha realizado la Sala de instancia, y ofrece una interpretación distinta, y en ello se concentra los motivos de casación.

Ocurre sin embrago que nos encontramos con que la Sala de instancia ha realizado un estudio y análisis exhaustivo de los términos de los contratos de compraventa de las acciones y del acuerdo transaccional de 2009.

Al efecto describe el contrato de compraventa: «En el contrato de 29 de marzo de 2006 el demandante y su hermano transmitieron mediante contratos de compraventa privados (posteriormente elevados a escritura pública) 17.882.202 acciones de CODERE SA a MASAMPE HOLDING VB. En concreto, el demandante transmitió un total de 10.023.486 acciones de CODERE SA (6.412.054 acciones a través del primer contrato, y 3.611.432 acciones a través del segundo). Siendo el precio total de las acciones transmitidas de 206.216.609,29 €. Pactándose el pago en tres plazos, que en forma resumida y teniendo en cuenta lo pactado, se traducía en un pago inicial el 31/03/2006 de 23.442.570,65 €; un primer pago aplazado el 30/04/2007 de 91.637.502,88 €; y un tercer pago el 30/04/2008 de 91.136.535,76 €».

Da cuenta de la novación subjetiva que sigue a este contrato: «El mismo día en que se formalizó la compraventa las partes suscribieron un contrato de novación extintiva, por los que la totalidad de las obligaciones asumidas por MASAMPE BV en los contratos de compraventa fueron asumidas por D. Florentino; D. Gonzalo y Dª. Claudia -los hermanos Claudia Gonzalo Florentino (definidos como garantes en el contrato de compraventa)-».

Repara en los términos en que se regula la resolución del contrato: <<En dichos contratos, en su cláusula tercera se establece como causa de resolución contractual el impago del "pago inicial". En la cláusula cuarta se fija el precio y se añade un apartado 4.2 en el que se dice que "no obstante lo anterior, el precio de las acciones podrá varias conforme a lo previsto en la cláusula 5 (pago anticipado de los pagos aplazados) y la cláusula 9 (mecanismos de compensación) del presente contrato".

En el cláusula 5 se permite anticipar el abono de los denominados pagos aplazados (segundo y tercer pago). En estos casos el precio por acción se componía de un "precio fijo" 17 €, más un "precio complementario" de carácter variable que se hacía depender del EBDITA. Lo que se traducía, en esencia y como consecuencia de la anticipación, en el abono de una cantidad menor.

La cláusula 6 regula las garantías concedidas por el comprador y los garantes. La cláusula 7 las consecuencias del incumplimiento de la obligación de pago de los pagos aplazados, las obligaciones complementarias o de que cualquiera de los prestamistas PIK opten por la terminación anticipada de los préstamos PIK.

Centrándonos en el pago aplazado la cláusula 7 establece que de no abonarse la cantidad aplazada dentro del periodo de tiempo fijado, el comprador dispondrá de un periodo de seis meses para subsanarlo (plazo de subsanación) con el abono del interés fijado. Si transcurridos los seis meses indicados no se hubiese procedido al pago se podrá iniciar la llamada "puesta en venta" regulada en la cláusula 8. Siendo importante destacar que en los supuestos de incumplimiento total, parcial o extraordinario las partes no tendrán derecho a indemnización alguna y que se renuncia de forma expresa a cualquier derecho de reclamación en caso de incumplimiento total, parcial o extraordinario. Acordando expresamente las partes que el procedimiento de "puesta en venta" regulados en las cláusulas 8 y 9 sustituyen y por tanto excluyen la aplicación de los derechos y acciones previstos en el Código Civil para los supuestos de incumplimiento total o parcial. Por lo tanto, el único remedio que tienen los compradores ante un supuesto de incumplimiento total o parcial es el de "puesta en venta".

La cláusula 8 regula el procedimiento de puesta en venta de la siguiente forma:

- Incumplidos los pagos y transcurrido el "periodo de subsanación" los vendedores podrán iniciar el procedimiento de venta de la totalidad de las acciones de las que sean titulares los "garantes", directa o indirectamente. Estas acciones reciben la denominación de "acciones a la venta" -y no incluyen las denominadas "acciones excluidas"-. Extinguiéndose la obligación de pago aplazado de adquirirse la totalidad de las acciones a la venta.

- La puesta a la venta será organizada y coordinada por un banco de inversión que recibirá un "mandato" de puesta a la venta de las acciones a la venta por un periodo de tiempo que no será superior a seis meses. Se describe una lista de Bancos a los que se puede encargar la venta y se establece un mecanismo de selección del Banco de entre los descritos.

- Los garantes y el comprador otorgan solidariamente en este acto un poder irrevocable a favor de los vendedores en la forma acordada en el Anexo 8.7, apoderando solidariamente a los vendedores para que estos les puedan representar para proceder, llevar a cabo y ejecutar la puesta en venta de las acciones a la venta, por parte de los garantes.

- El mandato deberá incluir, entre otras, las siguientes condiciones: el objeto de la puesta a la venta será maximizar el precio de las acciones de venta; el banco deberá realizar los mejores esfuerzos para obtener las ofertas para la compra del 100% de la acciones de venta y en la medida de lo posible hasta el 100% de las restantes acciones de CODERE y los garantes deberán realizar sus mejores esfuerzos para que las acciones minoritarias que sean titulares de las acciones de CODERE vendan sus respectivas acciones.

- Si como consecuencia del procedimiento de puesta a la venta, cualquier persona realizase una oferta para adquirir la totalidad de las acciones a la venta libre de cargas, por un precio igual o superior al necesario para extinguir el contrato de financiación FIK o cualquier otro precio que autoricen los prestamistas FIK, la voluntad de los garantes o de los vendedores será suficiente para causar la venta de las acciones de venta.

- Si como consecuencia del procedimiento de puesta a la venta (a) ninguna persona realizase una oferta para adquirir la totalidad de las acciones a la venta libres de cargas y gravámenes, por un precio igual o superior al precio banco o al precio autorizado o (b) no resultara ninguna oferta por las acciones de venta, ....los vendedores podrán requerir que se vuelva a iniciar el procedimiento de puesta a la venta tantas veces como sea necesario, pero, en ningún caso, podrá ejercitar acciones legales de cualquier naturaleza a las que eventualmente pudieran tener derecho.....cono consecuencia de la existencia de un incumplimiento total o parcial o extraordinario, acciones a las que se han renunciado expresa, definitiva e irrevocablemente.

La cláusula 9, por último, establece mecanismos de compensación de forma que si a través del procedimiento de venta se adquiriesen la totalidad de las acciones a la venta los vendedores cobrará en un plazo no superior a dos días naturales y quedarán extinguidas las obligaciones de pago aplazado 1 y 2. En todo caso, la compensación se calcularán de forma que el importe que perciban los vendedores será el resultado de multiplicar el precio pagada por acción por el adquirente por la totalidad de las acciones, deduciéndose de dicha cantidad cualquier importe que en ejecución del contrato se hubiese percibido como parte de las acciones de los vendedores».

Y por último se detiene en la novación subjetiva que tuvo lugar: «El mismo día 29 de marzo se formalizó un "contrato de novación extintiva por cambio de deudor", en virtud del cual, los hermanos Claudia Gonzalo Florentino, garantes en los contratos de compraventa, asumieron la totalidad de las obligaciones de la compradora MASAMPE HOLDING BV, "quedando el comprador total, definitiva e irrevocablemente liberado de las mismas". A este contrato, que no consta aportado, se hace referencia en el "contrato de transacción" que describimos a continuación».

En el siguiente Fundamento analiza el contrato de transacción: «El 28 de julio de 2009 (elevado a escritura pública el 29 de julio de 2009), los vendedores, los garantes y MASAMPE HOLDING BV, suscribieron "contrato privado de transacción, novación y dación en pago".

En dicho contrato consta que los vendedores y los garantes a lo largo de los últimos meses, han venido manteniendo pareceres divergentes en relación con determinados extremos de la puesta a la venta y otros particulares, habiéndose puesto de manifiesto la imposibilidad de ejecutar el procedimiento de puesta a la venta debido a las divergencias existentes entre las partes y por la situación motivada por la grave crisis económica y financiera en el mercado. Habiendo llegado a un acuerdo "transaccional" para solventar las discrepancias, acordando "novar" las contratos de compraventa fijando un nuevo precio por las acciones, de tal modo que con el pago en especie que se hace en unidad de acto con la firma del presente contrato se dan por cumplidos los contratos de compraventa, lo que llevan a efecto mediante la firma del presente contrato de "transacción y liquidación".

En concreto, se "novan" los contratos de compraventa de modo que el precio total a pagar por cada una de las acciones sea de 11,297417737984 €. Dicha cifra de resultado de sumar los importes percibidos por los vendedores en concepto de pago inicial (39.000.000 €) más los importes percibidos por los vendedores en concepto de pago aplazado 1.. (152.542.570,50 €) y 10.480.000 € (correspondientes a multiplicar 2.000.000 de aciones libres de cargas y gravámenes de CODERE, las cuales se entregan en "dación de pago", a los vendedores por el precio de cierre de cotización de dichas acciones al día de la fecha -5,24 € por acción-) y todo ello dividido por el número de acciones -17.882.190 acciones- lo que arroja el valor por acción antes descrito».

Y con el citado material justifica, en los términos que antes hemos transcrito, la calificación e interpretación del contrato de transacción, del que definitivamente extrae como consecuencia que la alteración patrimonial debe imputarse al ejercicio 2009.

Prevé el artículo 13 de la Ley General Tributaria que «las obligaciones tributarias se exigirán con arreglo a la naturaleza jurídica del hecho, acto o negocio realizado, cualquiera que sea la forma o denominación que los interesados le hubieran dado, y prescindiendo de los defectos que pudieran afectar a su validez». Como una constante jurisprudencia enseña la interpretación de los contratos, en principio, corresponde a los Tribunales de instancia, al igual que la fijación de los hechos y la valoración de la prueba, con la salvedad de que se acredite que se incurrió en ilegalidad, arbitrariedad o falta de razonabilidad. Como recuerda el Sr. Abogado del Estado en su escrito de oposición al recurso de casación, «Es la interpretación contractual material propia de la instancia y ajena a la casación». Resulta evidente que en el caso que nos ocupa, puede discreparse de la calificación e interpretación a la que llega la Sala de instancia, pero en modo alguno puede considerarse que haya incurrido en dichos excesos prohibidos, al punto que cuestionada la interpretación por la parte recurrente, esta se limita a la mera discrepancia, a afirmar que existe un error interpretativo, pero en absoluto tacha dicha interpretación de arbitraria o ilógica. Así es, el resultado al que llega la Sala de instancia resulta de todo punto coherente y lógico dentro del proceso de análisis y deducción que ha llevado a cabo, partiendo del material fáctico, respecto del cual las partes han estado contestes, y ajustándose a las normas aplicables que rigen la transacción y jurisprudencia aplicable, sometidos a las reglas de una correcta hermenéutica jurídica. Por tanto, no siendo la conclusión que extrae la Sala de instancia de la interpretación de la transacción ilógica, arbitraria o contradictoria, está vedado a este Tribunal en sede casacional valorar su acierto, y debiendo de estar a dicha interpretación la consecuencia fiscal, art. 13 de la LGT, es la imputación de la alteración patrimonial producida a raíz del contrato de transacción, al ejercicio de 2009.

Recordemos respecto de lo dicho algún pronunciamiento jurisprudencial, por ejemplo la sentencia de 6 de octubre de 2011 (rec. cas. núm. 2547/2007 ): «En el primer motivo de casación se alega infracción del artículo 13 de la Ley General Tributaria 58/2003 sobre calificación de las obligaciones tributarias, en relación con los artículos 1281 y 1282 del Código Civil . Tampoco puede ponerse en tela de juicio su análisis con el pretexto de que realizan una indebida calificación jurídica de los hechos y, por lo tanto, de los contratos suscritos. Debe recordarse en este punto que la interpretación y la calificación de los contratos es tarea que corresponde a los tribunales de instancia, sin que este Tribunal deba intervenir, salvo que, al desarrollarla, incurran en arbitrariedad, ofreciendo un resultado ilógico, contradictorio o contrario a algún precepto legal, proceder que está ausente en este caso" (FD Cuarto)..»

CUARTO

La desestimación del primer motivo comporta el rechazo de todos los demás artículados, ya que si nos encontramos ante la extinción de la primitiva obligación y la celebración de un nuevo contrato, las consecuencias tributarias necesariamente han de imputarse al ejercicio en el que se materializa y se produce la alteración patrimonial, en este caso al ejercicio 2009, no siendo posible hablar tampoco de infracción de los artículos 9.3 y 31 y 103.1 de la Constitución , pues las partes han de estar a las consecuencias del negocio jurídico libremente acordado.

QUINTO

Desestimado el recurso, procede imponer las costas a la parte recurrente, de conformidad con lo que establece el art. 139.2 de la Ley Jurisdiccional, si bien la Sala, haciendo uso de la facultad que le otorga el apartado 3, limita su importe máximo a la cantidad de 8000 euros.

FALLO

Por todo lo expuesto, en nombre del Rey, por la autoridad que le confiere la Constitución, esta Sala ha decidido 1.- Desestimar el recurso de casación interpuesto por Doña Julieta y cinco más, como herederos de Don Valeriano , contra la sentencia de la Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, de la Audiencia Nacional, de 23 de septiembre de 2015. 2.- Imponer las costas a la parte recurrente, con el límite máximo establecido en el último Fundamento de Derecho.

Notifíquese esta resolución a las partes e insértese en la coleccion legislativa.

Así se acuerda y firma.

Manuel Vicente Garzon Herrero. Emilio Frias Ponce Joaquin Huelin Martinez de Velasco Jose Antonio Montero Fernandez Manuel Martin Timon Juan Gonzalo Martinez Mico Rafael Fernandez Montalvo

PUBLICACION.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia, por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, Don Emilio Frias Ponce hallándose celebrando audiencia pública en el mismo día de su fecha, ante mí la Secretaria. Certifico.

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