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Sentencia T.S. (Sala 3) de 8 de julio de 2009


 RESUMEN:

El Tribunal Supremo declara que cuando tiene lugar la amortización de acciones propias, adquiridas por encima del nominal, la disminución de reservas experimentada por la sociedad que realiza el rescate, no tiene la consideración de disminución patrimonial, sino la de reparto de patrimonio o distribución de beneficios, motivo por el que no puede considerarse deducible de la base imponible del Impuesto sobre Sociedades.

ANTECEDENTES DE HECHO

Primero.—La Sección Quinta de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional, con fecha 30 de enero de 2003, y en el recurso antes referenciado, dictó Sentencia con la siguiente parte dispositiva: "FALLAMOS: Que desestimando el Recurso Contencioso-Administrativo interpuesto por la Procuradora de los Tribunales D.ª María del Rocío Sampere Meneses, en nombre y representación de «BANKINTER, S.A.», contra la resolución de 6 de noviembre de 2000 del Tribunal Económico- Administrativo Central, por la que se confirma en alzada la resolución del TEAR de Madrid de 9 de junio de 1997, la desestimación presunta por silencio administrativo por parte de la Delegación de Madrid de la AEAT, sobre la solicitud de devolución de ingresos indebidos en concepto de Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1992, por un importe de 1.248.186.418 ptas. (7.501.751,457 euros), declaramos que las citadas resoluciones son conformes a derecho; sin hacer expresa imposición de las costas procesales. " .

Segundo.—Contra la anterior sentencia, la entidad Bankinter, S.A. formuló Recurso de Casación al amparo del apartado d) del artículo 88.1 de la Ley reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa por infracción de las normas del Ordenamiento Jurídico que fueren aplicables para resolver las cuestiones objeto de debate entendiéndose vulnerados los siguientes artículos: Primero.—Los artículos 11 y 15 de la Ley 61/1978, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, y los artículos 127, 130 y 140 del Real Decreto 2631/1982, de 15 de Octubre, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades, así como el artículo 8 del Real Decreto 1163/1990, de 21 de septiembre, por el cual se regula el procedimiento para la realización de devoluciones de ingresos indebidos de naturaleza tributaria y el artículo 155 de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria. Segundo .—El artículo 15 de la Ley 61/1978, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, el artículo 9 y siguientes, así como el 155 de la Ley General Tributaria 230/1963, y el artículo 8 del Real Decreto 1163/1990, de 21 de septiembre, por el cual se regula el procedimiento para la realización de devoluciones de ingresos indebidos de naturaleza tributaria y la Jurisprudencia aplicable para resolver la cuestión objeto de debate, constituida entre otras por las sentencias del Tribunal Supremo de 31 de octubre de 1990, 27 de diciembre de 1990 y 7 de junio de 1983, siendo nulos de pleno derecho los artículos 130.1 c) y 140 del Real Decreto 2631/1982, de 15 de octubre, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades. Termina suplicando de la Sala se case y anule la sentencia recurrida, reconociendo a la entidad el derecho a la devolución del importe indebidamente ingresado en concepto de deuda tributaria en la cuantía de 1.248.186.418 pesetas (7.501.751,46 euros) más los intereses correspondientes.

Tercero.—Por providencia de 21 de abril de 2009, se señaló para votación y fallo el 1 de julio pasado, tuvo lugar en esa fecha la referida actuación procesal.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Manuel Vicente Garzon Herrero, Magistrado de la Sala

FUNDAMENTOS DE DERECHO

Primero.—Se impugna, mediante este Recurso de Casación, interpuesto por la Procuradora D.ª Rocío Sampere Meneses, actuando en nombre y representación de la entidad Bankinter, S.A., la sentencia de 30 de enero de 2003, de la Sección Quinta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional por la que se desestimó el Recurso Contencioso- Administrativo número 511/02 de los que se encontraban pendientes ante dicho órgano jurisdiccional.

El citado recurso había sido iniciado por quien hoy es recurrente en casación contra la resolución de 6 de noviembre de 2000 del Tribunal Económico-Administrativo Central, por la que se confirma en alzada la resolución del TEAR de Madrid de 9 de junio de 1997, la desestimación presunta por silencio administrativo por parte de la Delegación de Madrid de la AEAT, Dependencia Regional de Gestión Tributaria, Unidad de Grandes Empresas, sobre la solicitud de devolución de ingresos indebidos en concepto de Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1992, por un importe de 1.248.186.418 ptas. (7.501.751,457 euros).

La sentencia de instancia desestimó el recurso y no conforme con ella el demandante interpone el Recurso de Casación que decidimos.

Segundo.—La cuestión central del Recurso de Casación que decidimos radica en resolver si es computable como pérdida imputable al ejercicio la disminución patrimonial resultante de la diferencia entre el coste de las acciones propias adquiridas en el mercado libre y el de su posterior amortización por su valor nominal.

El problema no es novedoso, esta Sala ya en sus sentencias de 4 de febrero de 2003, 4 de marzo de 2003, 30 de noviembre de 2007 y 12 de diciembre de 2007 ha resuelto idéntico problema al que ahora se nos plantea, razón por la que hemos de reiterar la doctrina allí expuesta.

En ellas se sostenía: "Pues bien, para dar respuesta al motivo alegado, partimos de compartir el criterio de la sentencia impugnada, en el sentido de que, los movimientos de entrada y salida en los recursos propios de la sociedad (capital y reservas) derivados de las relaciones entre la misma y sus socios, no tienen ninguna repercusión fiscal en el Impuesto de Sociedades, tal como ha quedado igualmente reflejado en la Sentencia de esta Sala de 31 de enero de 2007 .

Expuesto lo anterior, debe señalarse que el artículo 14 de la Ley 61/1978, de 27 de diciembre, del Impuesto de Sociedades, establece que "

no tendrán la consideración de partidas deducibles las cantidades destinadas a retribuir total o parcialmente el capital propio"

, a lo que ha de añadirse que el artículo 15.2, segundo párrafo, de la misma indica que: "

No son disminuciones patrimoniales las debidas a liberalidades del sujeto pasivo, las pérdidas que procedan del ejercicio de actividades, las originadas por el juego y las no justificadas, cualquiera que sea su origen, así como las cantidades retiradas por los socios o partícipes en concepto de reducción de capital, distribución de beneficios o reparto de patrimonio, ni las partidas fiscalmente no deducibles.".

En desarrollo de este artículo, el Reglamento del Impuesto, aprobado por Real Decreto 2631/1982, de 15 de octubre, establece en su artículo 130.1 c) que "

No se computarán como disminuciones patrimoniales a los efectos de este Impuesto: ... c) Las cantidades retiradas por los socios, asociados o participes en concepto de reducción de capital, distribución de beneficios o reparto del patrimonio social o como consecuencia del rescate de sus acciones por la propia sociedad"

, norma que hay que coordinar con el artículo 140.1, a cuyo tenor "

cuando se amorticen acciones y participaciones en el capital de sociedades, previa su adquisición por la sociedad, se considera que existe incremento patrimonial cuando el precio de rescate resulte inferior al valor nominal de la acción o participación", lo que no permite interpretar que exista disminución en el supuesto contrario, es decir, cuando el precio de rescate sea superior al valor nominal, solución que permitiría dejar la fijación de la base imponible a merced de la sociedad, mediante la adquisición de acciones propias y ulteriores aumentos de capital.

Por ello, el Reglamento ofrece distintas soluciones para el caso de amortización de acciones: cuando el precio de rescate es superior al valor nominal, se produce una disminución contable pero no fiscal (art. 130.1 c); en cambio, si el precio de rescate es inferior al valor nominal, se genera un incremento contable y fiscal (art. 140.1 ).

Por tanto, cuando como ocurre en el caso presente, tiene lugar la amortización de acciones propias, adquiridas por encima del nominal, la disminución de reservas experimentada por la sociedad que realiza el rescate, no tiene la consideración de disminución patrimonial, sino la de reparto de patrimonio o distribución de beneficios, motivo por el cual la misma no puede considerarse deducible de la base imponible del Impuesto sobre Sociedades, de acuerdo con lo que acabamos de señalar.

Con la actuación administrativa no se ha infringido el artículo 15.2 de la Ley 61/1978, porque como se dijo en las Sentencias de 4 de febrero y 4 de marzo de 2003, "

de una parte, el 'rescate' de las acciones constituye una simple adquisición de bienes, y, de otra, la cantidad entregada a los accionistas cedentes lo es en concepto de precio de compraventa de las mismas (con cargo a las reservas de libre disposición -transferidas a algunos de los socios vía precio de rescate-), lo que entraña disminución cuantitativa de dichas reservas por entrega, distribución o reparto, e implica, asimismo, reparto de patrimonio a dichos socios, circunstancias ambas -simple adquisición onerosa de acciones y distribución o reparto en favor de los socios- que impiden, según el citado artículo 15 , su cómputo como disminución de la base imponible del IS (a pesar de que, indebidamente, se parcele la operación financiera centrando la atención en su fase de rescate de las acciones), sin perjuicio del cómputo que corresponda a efectos del I.R.P.F. de los socios vendedores de sus acciones."

Igualmente se dijo en dichas sentencias que "

debe rechazarse también la invocación del artículo 104 de la LSA de 1951, en relación con el 15.1 de la Ley 61/1978, pues, si bien tal precepto califica como disminuciones las que se ponen de manifiesto por anotación contable que reduzca el valor de los elementos del activo, lo cierto es que dicho artículo, al regular la formación de los balances de ejercicio de las sociedades anónimas, fija los criterios de valoración de los distintos bienes del activo incluidos en los mismos (aquí, en el balance cerrado el 31 de diciembre de 1986), y probado está que las discutidas acciones no existían en la citada fecha, pues fueron amortizadas con anterioridad, circunstancia que, por sí sola, impide la aplicación de los citados artículos 104 y 15.1 ; que tampoco sería factible aunque no concurriese dicha amortización, pues las acciones, por el hecho de ser rescatadas para su amortización, carecen de valor (al ser simple partida compensadora de las reservas)."

En fin, la actuación administrativa impugnada se ve avalada no solo por las sentencias antes referidas, sino por la más reciente de esta misma Sección, 31 de enero de 2007 .

Por último, aún cuando no sea de aplicación "ratione temporis", el artículo 15.10 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto de Sociedades, señaló que "

la adquisición y amortización de acciones o participaciones propias, no determinará, para la entidad adquirente, rentas positivas o negativas ", precepto conforme con la norma de valoración 10.ª del Plan General de Contabilidad, que, de modo diferente al caso de enajenación de acciones, en que la diferencia entre precio de adquisición y enajenación, se imputa a la cuenta de resultados, en el caso de amortización de acciones o participaciones propias, dará lugar a la reducción del capital por el importe el valor nominal de dichas acciones o participaciones, de tal forma que la diferencia entre el precio de adquisición y el nominal de las acciones o participaciones, se cargará, o abonará, según proceda, a la cuenta de reservas.

Por lo expuesto, se desestima el motivo.".

Tercero.—Interesa subrayar, con referencia a las alegaciones específicas que en el recurso se plantean, primero, que la distinción que el recurrente formula y a la que tanta importancia otorga, entre la compra de acciones sujeta a lo dispuesto en el artículo 74 y siguientes de la Ley reguladora de las Sociedades Anónimas, y la que se hace al amparo del artículo 114 del mismo texto legal, con requisitos distintos en ambos casos, además de referirse a aspectos sustantivos y no a los tributarios, ha sido desvirtuada por el propio recurrente, quien, según él mismo dice, compró al amparo del artículo 74 y pese a ello, luego, amortizó. Ello explica que ya en nuestra sentencia de 4 de marzo de 2003 se afirmara: "... tal distingo (adquisición/amortización) resulta intranscendente respecto al IS, pues, configurado su hecho imponible en base a conceptos económicos, se exige en general el cierre de un ciclo completo para constatar la existencia y cuantía de los correspondientes resultados positivos o negativos, lo que obliga a tomar en su integridad y como un todo unitario el proceso configurado por el citado artículo 47, máxime si se tiene en cuenta que la simple adquisición o rescate de las acciones a título oneroso no produce en general por sí misma alteraciones patrimoniales computables por el adquirente en el IS, por lo que en el presente caso se difieren sus consecuencias financieras hasta que las acciones son amortizadas, con independencia de su cómputo o no en la base imponible del Impuesto.".

Cuarto.—En cuanto al segundo de los motivos es patente, según se infiere de nuestra interpretación que ni el artículo 130.1 c), ni el 140 constituyen un exceso reglamentario. Por el contrario, el artículo 130.1 c) tiene cobertura en el artículo 15.2.2 de la Ley que niega la existencia de pérdidas patrimoniales que tengan su origen en las cantidades retiradas por los socios. Por su parte, el incremento patrimonial que se regula en el artículo 140 del Reglamento tiene pleno respaldo en el apartado primero del mencionado artículo 15 de la Ley . Ello ha sido expresamente declarado, rechazando cuestión de ilegalidad, en nuestra sentencia de 12 de junio de 2007 .

De este modo, el artículo 15.1 y 2 de la Ley 61/78, de 27 de diciembre, y los artículos 130.1 c) y 140 del Reglamento 2631/1982, de 15 de octubre, constituyen un grupo normativo coherente del que no son predicables las discordancias que en el motivo alega el recurrente.

Quinto.—Por todo lo razonado procede desestimar el Recurso de Casación que decidimos con expresa imposición de costas a la entidad recurrente, en virtud de lo dispuesto en el artículo 139 de la Ley Jurisdiccional, que no podrán exceder de 3.000 euros.

En su virtud, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución,

FALLAMOS

Que debemos desestimar y desestimamos el Recurso de Casación Ordinario formulado por la Procuradora D.ª Rocío Sampere Meneses, en nombre y representación de la entidad Bankinter, S.A., contra la sentencia de la Sección Quinta de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional, de fecha 30 de enero de 2003, recaída en el Recurso Contencioso- Administrativo al principio reseñado, con expresa, por obligada, imposición de costas a la parte recurrente, que no podrán exceder de 3.000 euros.



Este documento reproduce el texto oficial distribuido por el Centro de Documentación Judicial (CENDOJ). Lex Nova se limita a enriquecer la información, respetando la integridad y el sentido de los documentos originales.
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