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Sentencia T.S. (Sala 3) de 10 de noviembre de 2010


 RESUMEN:

Rectificación de criterio inicial del TEAC sobre el carácter de la liquidación tributaria: Se declara procedente por la sentencia del TSJ al existir suficiente justificación para el cambio de criterio. Vinculación de la sentencia: Las partes tienen que estar necesariamente al resultado final del recurso jurisdiccional interpuesto contra la primera resolución del TEAC. Formulación de distintos recursos de casación: Procede porque la sentencia resuelve por acumulación dos recursos contencioso-administrativos formulados por demandantes distintos y se respetan los límites establecidos para la cuantía de las pretensiones. Desestimación.

En la Villa de Madrid, a diez de Noviembre de dos mil diez.

Visto por la Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo, el presente recurso de casación núm. 5783/2005, interpuesto por D. Eutimio, representado por la Procuradora D.ª Silvia Vázquez Senin, contra la sentencia de 29 de julio de 2005, dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Galicia, Sección Tercera, en el recurso núm. 7906/2002, sobre liquidación practicada por el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones el 15 de julio de 1998, por la Xunta de Galicia, por importe de 46.862.356 ptas.

Han sido partes recurridas la Administración General del Estado y la Xunta de Galicia, representada por el Procurador D. Argimiro Vázquez Guillén.


ANTECEDENTES DE HECHO


 
Primero.-La Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Galicia, con fecha 29 de julio de 2005, dictó sentencia cuya parte dispositiva es del siguiente tenor literal: "FALLAMOS: Que debemos desestimar el recurso contencioso-administrativo número 7905/2002 y acumulado número 7906/2002 interpuestos por el Procurador señor Don Antonio Pardo Fabeiro en representación de Don Eutimio y D.ª Carina contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de fecha 20 de marzo de 2002 por la que acuerda estimar recurso de alzada contra Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Galicia (número de reclamación 36/784 y 785/98), relativa a la liquidación por Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, sin que proceda hacer mención expresa acerca de las costas procesales causadas, al no haber méritos para su imposición".

Segundo.-Contra la referida sentencia, la representación de D. Eutimio preparó recurso de casación, que fue luego, formalizado con la súplica de que se dicte sentencia que case y revoque la recurrida, con condena en costas a la Administración Tributaria.

Tercero.-La Xunta de Galicia se opuso al recurso, interesando la inadmisión o, en su caso, su desestimación.

Asimismo, el Abogado del Estado suplicó sentencia que declare no haber lugar a casar la sentencia recurrida, por ser ajustada a Derecho.

Cuarto.-- Señalada, para votación y fallo, la audiencia del día 3 de noviembre de 2010, tuvo lugar, en dicha fecha la referida actuación procesal.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Emilio Frias Ponce, Magistrado de la Sala


FUNDAMENTOS DE DERECHO


 
Primero.-Para la mejor comprensión del presente recurso conviene recordar los siguientes antecedentes fácticos:

1.- El 11 de junio de 1992 falleció D. Jesús Manuel, quien por disposición testamentaria legó a su esposa D.ª Carina el usufructo vitalicio y universal de todos sus bienes e instituyó heredero a su hijo Eutimio.

2.- El 10 de diciembre de 1992 se presentó en la Delegación de Pontevedra la documentación pertinente a efectos de la liquidación del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, declarándose, entre otros bienes, deuda pública especial suscrita por el causante al amparo de la Disposición adicional 13.ª de la Ley 18/1991.

3.- El Servicio de Gestión Tributaria de la Delegación de Pontevedra de la Consejería de Economía de la Xunta de Galicia incoó expediente de comprobación de valores y sobre los mismos giró liquidaciones provisionales a cargo de D.ª Carina y D. Eutimio, por importes, respectivamente, de 70.886.782 y 126.337.282 ptas., que fueron notificadas el 16 de diciembre de 1994 e ingresadas el 19 de enero de 1995.

Dichas liquidaciones no incluyeron la deuda pública especial del causante al tener su vencimiento el 28 de junio de 1997.

4.- El 16 de abril de 1998, la Oficina Gestora requirió al contador partidor de la herencia para que presentara los justificantes bancarios de los importes de la suscripción de la deuda pública, correspondientes al causante y su cónyuge, no constando que fuera atendido. Luego el 21 de mayo siguiente, concedió a los contribuyentes trámite de audiencia respecto a una propuesta de liquidación realizada, al apreciar que la deuda pública suscrita por el causante no era un bien privativo, como se había declarado, sino ganancial, lo que les favorecía, sin que tampoco formularan alegaciones.

5.- El 15 de julio de 1998, la Oficina Gestora practicó las segundas liquidaciones, por importes de 24.459.538 para D.ª Carina y 46.862.355 ptas. para D. Eutimio, una vez deducidos los ingresos efectuados en 1995, todo ello en relación con deuda pública especial suscrita por el causante y declarada por un importe nominal de 438.620.000 ptas., que no se pudo incorporar a las iniciales practicadas, por no ser susceptible de liquidación hasta su amortización, siendo calificadas de provisionales. Las liquidaciones tuvieron en cuenta el 50 % por el carácter ganancial.

6.- Con fecha 6 de agosto de 1998 los interesados presentaron reclamaciones económico-administrativas ante el Tribunal Económico Administrativo Regional, contra las liquidaciones de 15 de julio de 1998, alegando la prescripción, la improcedencia de girar nuevas liquidaciones y, en todo caso, la improcedencia de calificar como provisionales a las mismas.

7.- El 29 de diciembre de 1998, se notificó a las interesados el inicio de actuaciones inspectoras, para comprobar la realidad del caudal del causante, levantándose actas de disconformidad a la viuda y al heredero el 7 de abril de 1999, en las que se hacía constar que, además de figurar en la Base de Datos Nacional de Hacienda el causante como suscriptor de deuda pública especial declarada, aparecía también su cónyuge, D.ª Carina, con una suscripción de deuda pública especial por 1.587.370.000 ptas. que debió ser incluida en la relación de bienes del causante por su carácter de bien ganancial, que determinaron nuevas liquidaciones fechadas el 12 de mayo de 1999, a cargo de D.ª Carina por importe de 135.713.065 ptas. y a cargo de D. Eutimio por importe de 212.819.968 ptas. Recurridas ambas liquidaciones en reposición, el Servicio de Inspección de la Xunta de Galicia el 19 de agosto de 1999 estimó el recurso, anulándola y sustituyéndolas por otras por importes de 123.373.127 ptas. para D.ª Carina y de 192.893.726 ptas. para D. Eutimio.

Estas últimas liquidaciones fueron recurridas también en vía económico-administrativas por los interesados, por su improcedencia, porque las liquidaciones de 1998 debían considerarse como definitivas.

8.- Al no recibir los interesados resolución expresa en el plazo establecido de las reclamaciones deducidas contra las liquidaciones de 1998, interpusieron recurso de alzada ante el TEAC, contra la desestimación presunta, que fue estimado parcialmente por resolución de 18 de octubre de 2000, en cuanto confirmó las liquidaciones pero con la calificación de definitivas.

No obstante, el 26 de octubre de 2000 el TEAR dictó resolución expresa tardía, aceptando el criterio del TEAC de que las liquidaciones tenían la condición de definitivas.

En la misma fecha de 26 de octubre de 2000 el TEAR resolvió también estimar las reclamaciones interpuestas contra las últimas liquidaciones giradas en 1999, con la consiguiente anulación de las mismas, dado que las de 1998 tenían el carácter de definitivas.

9.- Contra las dos resoluciones del TEAR de 26 de octubre de 2000, que afectaban a las liquidaciones de 1998 y 1999, la Xunta formuló un único recurso de alzada con fecha 20 de marzo de 2001 ante el TEAC, que fue estimado en resoluciones separadas de 20 de marzo de 2002, declarando que las liquidaciones de 15 de julio de 1998 estaban bien calificadas como provisionales, por lo que las liquidaciones de 1999 resultaban procedentes.

10.- Por otra parte, la Xunta, al conocer con motivo de la notificación de las resoluciones del TEAR de 26 de octubre de 2000, la existencia de la resolución del TEAC de 18 de octubre de 2000 que, estimando parcialmente el recurso de alzada formulado por los interesados contra la desestimación presunta de las reclamaciones dirigidas contra las liquidaciones de 1998, las había calificado como definitivas, interpuso recurso contencioso-administrativo ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, con fecha 20 de abril de 2001, siendo remitido al declararse incompetente, al Tribunal Superior de Justicia de Galicia, que lo tramitó con el n.º 8393/01, siendo desestimado por sentencia de 30 de diciembre de 2004.

A su vez, D. Eutimio y D.ª Carina, promovieron, de un lado, el 17 de abril de 2002, recursos contencioso-administrativos ante el Tribunal Superior de Justicia de Galicia, frente a la resolución del TEAC de 20 de marzo de 2002 estimatoria del recurso de alzada de la Xunta contra la resolución del TEAR de 26 de octubre de 2000, relativa a las liquidaciones giradas el 15 de julio de 1998, a los que les correspondieron los números 7905 y 7906/2002, que finalizaron, una vez decretada la acumulación, con sentencia desestimatoria de fecha 29 de julio de 2005; por otro lado, el 13 de mayo de 2002, ante la misma Sala de lo Contencioso -Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Galicia, interpusieron recursos contencioso-administrativos contra la resolución del TEAC de 20 de marzo de 2002, que también estimó el recurso de alzada formulado por la Xunta contra la resolución del TEAR de 26 de octubre de 2000, relativa a las últimas liquidaciones practicadas en 1999. Tramitados estos últimos con los números 8097 y 8099/2002 y, tras su acumulación, la Sala dictó, en 21 de septiembre de 2005, sentencia desestimatoria.

11) Las sentencias dictadas fueron objeto de los siguientes recursos de casación.

- Ordinario n.º 2510/05, interpuesto por la Xunta contra la sentencia de 29 de julio de 2005.

- Casación unificación de doctrina n.º 44/2007, interpuesto por D.ª Carina contra la sentencia de 29 de julio de 2005.

- Ordinario n.º 6856/2005, interpuesto por D.ª Carina y D. Eutimio, contra la sentencia de 21 de septiembre de 2005.

Segundo.-El presente recurso de casación se dirige contra la sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Galicia de 29 de julio de 2005, que desestimó el recurso contencioso-administrativo interpuesto por D. Eutimio contra el acuerdo del Tribunal Económico Administrativo Central de 20 de marzo de 2002, que estimó el recurso de alzada promovido por la Xunta de Galicia contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Galicia de 26 de octubre de 2000, relativa a la liquidación de 15 de julio de 1998 por el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, declarando que tenía el carácter de provisional.

Entendió la Sala, en primer lugar, que el recurso de alzada formulado por la Consellería de Economía y Facenda de la Xunta de Galicia no había sido extemporáneo porque la resolución del TEAR de Galicia de 26 de octubre de 2000, que resolvió las reclamaciones económico-administrativas presentadas por los contribuyentes, no fue correctamente notificada a la Xunta, pues únicamente se remitió copia a la Delegación de Pontevedra de dicha Consellería, anudándose, además, la extemporaneidad a su presentación el día 22 de marzo de 2001 cuando lo fue el 20 de marzo de 2001.

En segundo lugar, niega que la circunstancia de que se interpusiera una sola alzada frente a dos resoluciones del TEAR de la misma fecha constituya un vicio invalidante al ser lícito simplificar la actividad procedimental de la Administración, como la procesal de los Tribunales respondiendo al principio de economía.

En tercer lugar, considera procedente el cambio de criterio del TEAC, en relación con el carácter de las liquidaciones practicadas en 1998, al existir suficiente justificación, porque la primera resolución de 18 de octubre de 2000, que las calificó como definitivas no tuvo en cuenta las circunstancias que determinaron luego la modificación, puestas de manifiesto en el recurso de alzada deducido, esto es, la iniciación de actuaciones de investigación con el fin de fijar definitivamente el caudal relicto del causante, lo que impedía que las liquidaciones pudieran ser calificadas como definitivas.

Finalmente, rechaza la existencia de prescripción al haberse producido actos interruptivos de la misma, y porque la disposición adicional 13.ª de la Ley 18/91 impedía la exigencia del Impuesto en relación a la deuda pública especial hasta el momento de su amortización.

Tercero.-La parte recurrente articula tres motivos de casación, al amparo del artículo 88.1d) de la Ley Jurisdiccional.

En el primero se denuncia la interpretación errónea por parte del Tribunal Económico Administrativo Regional del art. 35.1 del Real Decreto Legislativo 2795/1980, por el que se articula la Ley 39/1980, de Bases sobre Procedimiento Económico Administrativo, reproducido en el artículo 98.1 del Reglamento de Procedimiento para las reclamaciones económico- administrativas (Real Decreto 391/1996); la no aplicación del artículo 9.3 de la Constitución Española, que garantiza la seguridad jurídica, y la doctrina reiterada de los Tribunales Constitucionales y Supremo de que la desestimación por silencio de la reclamación interpuesta es una mera ficción legal en exclusivo beneficio del interesado; y la no aplicación del artículo 24.1 de la Constitución Española, que proclama el derecho de todas las personas a obtener la tutela judicial efectiva, y la doctrina reiterada de los Tribunales Constitucional y Supremo que proscribe la reformativo in peius.

Considera la recurrente que el Tribunal Regional de Galicia no debió pronunciarse porque el TEAC había resuelto el recurso de alzada contra la desestimación presunta de la reclamación que promovió, habiéndole causado un perjuicio la no abstención, al dar lugar a la resolución del TEAC de 20 de marzo de 2002 y a la sentencia impugnada en casación, que empeoran su posición.

En el segundo motivo se aduce la infracción del art. 9.3 de la Constitución, y de la doctrina reiterada de los Tribunales Constitucional y Supremo que afirma el principio de vinculación de la Administración a sus propios actos declarativos de derechos.

Se cuestiona en este motivo la argumentación de la Sala que justifica el cambio de criterio del TEAC, porque cuando se produce la primera resolución del TEAC el 18 de octubre de 2000 era evidente que la Administración Tributaria disponía ya de todos los datos y elementos de juicio necesarios para llevar a cabo la verdadera cuantificación del Impuesto, al haber llevado a cabo el proceso de comprobación los días 19 de enero y 20 de junio de 1994, y conocía por comunicación del Banco de España desde el 28 de junio de 1997 la deuda pública especial de la que era titular D.ª Carina.

Finalmente, en el tercer motivo se invoca la infracción, por no aplicación, del art. 9.3 de la Constitución, que garantiza la seguridad jurídica en materia de liquidaciones tributarias, y que comporta el derecho a que la Administración defina de manera total la situación jurídica del sujeto pasivo, cuando dispone de todos los datos y elementos de juicio; el derecho a no soportar cuantas liquidaciones le venga en gana a la Administración con tan solo calificarlas de provisionales y el derecho a la prescripción; de los artículos 120.2 y 159 de la Ley General Tributaria, y de la doctrina del Tribunal Supremo, que caracteriza las liquidaciones tributarias definitivas, por diferencia con las provisionales y aclara las consecuencias jurídicas que se derivan de ello, (sentencias 9 de noviembre de 1995, 23 de abril y 21 de mayo de 1997, 11 de julio de 1998 y 8 de julio y 30 de septiembre de 2000).

Este último motivo, sin embargo, a juicio del recurrente, está fuertemente influido por el resultado del recurso de casación n.º 2510/2005 interpuesto por la Xunta de Galicia contra la sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Galicia, de 30 de diciembre de 2004, que ha de producir el efecto de cosa juzgada.

Cuarto.-Opone, ante todo, la Xunta de Galicia la inadmisibilidad del recurso, por resultar inviable abrir sobre una misma sentencia dos recursos de casación diferentes, el ordinario por el recurrente y otro de unificación de doctrina por D.ª Carina, y por haberse preparado defectuosamente el presente recurso, al no explicar como el derecho estatal invocado fue determinante del fallo.

No procede aceptar la inadmisibilidad postulada, porque nada impide que contra una misma sentencia que resuelve por acumulación dos recursos contencioso-administrativos promovidos por distintos demandantes y contra diferentes liquidaciones se planteen distintos recursos de casación, si la cuantía de una de ellas no supera el límite legal de los 25 millones de pesetas establecido para acceder al recurso de casación ordinario, pero en cambio sea superior a tres millones, porque el art. 41.3 de la Ley de esta Jurisdicción precisa que en los casos de acumulación o de ampliación de pretensiones, aunque la cuantía del recurso venga determinada por la suma del valor de las pretensiones objeto de aquella no comunica a las de cuantía inferior la posibilidad de casación, a lo que debe añadirse que conforme dispone el art. 41.2, cuando existan varios demandantes se atenderá al valor económico de la pretensión deducida por cada uno de ellos y no a la suma de todos.

Por otra parte, basta la lectura del escrito de preparación del recurso que en su día se presentó para advertir que el mismo cumple las exigencias establecidas en el art. 89.2 de la Ley Jurisdiccional.

Quinto.-Descartada la inadmisibilidad planteada, y aunque se parta de la improcedencia de la resolución del TEAR de 26 de octubre de 2000, al haber sido dictada cuando ya estaba finalizado el procedimiento económico-administrativo por la resolución del TEAC de 18 de octubre de 2000, que hubiera evitado la interposición del recurso de alzada por la Xunta respecto a la liquidación de 1998 y la posterior resolución favorable a la Xunta, con la rectificación del criterio inicial sentado por el propio TEAC en su primera resolución de 18 de octubre de 2000, hay que reconocer que el recurrente necesariamente tenía que estar al resultado final del recurso jurisdiccional que la Xunta de Galicia interpuso contra la resolución del TEAC de 18 de octubre de 2000.

Esto sentado, conviene recordar que esta Sala ha dictado con esta misma fecha sentencia estimatoria en el recurso de casación n.º 2510/2005, por las razones que en ella se indican, por lo que procede desestimar el presente recurso de casación.

Sexto.-Dadas las circunstancias que concurrieron en el devenir administrativo y judicial la Sala, de conformidad con lo que dispone el art. 139.2 de la Ley Jurisdiccional, acuerda no imponer las costas en el presente recurso de casación.

En su virtud, en nombre de su Majestad el Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución.


FALLAMOS


 
Que debemos desestimar y, desestimamos, el recurso de casación interpuesto por D. Eutimio, contra la sentencia de 29 de julio de 2005, dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Galicia, sin costas.

Así por esta nuestra sentencia, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos. Rafael Fernandez Montalvo Juan Gonzalo Martinez Mico Emilio Frias Ponce Angel Aguallo Aviles Jose Antonio Montero Fernandez Ramon Trillo Torres

Publicación.-Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, D. Emilio Frias Ponce, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario. Certifico.


Este documento reproduce el texto distribuido por el Centro de Documentación Judicial (CENDOJ), en cumplimiento de las condiciones generales de reutilización establecidas por el artículo 3.6 del Reglamento 3/2010, sobre reutilización de sentencias y otras resoluciones judiciales.
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