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Sentencia A.N. de 2 de diciembre de 2010


 RESUMEN:

IS. Modificación de bases por inclusión de gastos varios. Prescripción del derecho a determinar la deuda tributaria: Las dilaciones señaladas por la Administración no pueden ser imputadas al actor y en consecuencia se ha sobrepasado el plazo de cuatro años, al no interrumpir las actuaciones inspectoras la prescripción. Concurre, por tanto, la prescripción del derecho a sancionar. Estimación.

Madrid, a dos de diciembre de dos mil diez.

Vistos los autos del recurso contencioso-administrativo 419/07 que ante esta Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-

Administrativo de la Audiencia Nacional, ha promovido el Procurador M.ª Luisa Sánchez Quero, en nombre y representación de

EXPRESS CROEX, S.A., frente a la Administración del Estado, representada por el Sr. Abogado del Estado, contra el acuerdo

del Tribunal Económico Administrativo Central, de fecha 28.06.07 sobre IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES (que después se

describirá en el primer Fundamento de Derecho), siendo Magistrado Ponente el Ilmo. Sr. D. JESUS N. GARCIA PAREDES.


ANTECEDENTES DE HECHO


 
Primero.-Por el recurrente expresado se interpuso recurso contencioso-administrativo mediante escrito presentado en fecha 02.11.07 contra la resolución antes mencionada, acordándose su admisión a trámite por Providencia de fecha 07.11.07 con reclamación del expediente administrativo.

Segundo.-En el momento procesal oportuno la parte actora formalizó demanda mediante escrito presentado en fecha de 13.02.09, en el cuál, trás alegar los hechos y los fundamentos de derecho que estimó oportunos, terminó suplicando la estimación del recurso, con la consiguiente anulación de los actos recurridos.

Tercero.-El Sr. Abogado del Estado contestó a la demanda mediante escrito presentado en fecha 07.05.09 en el cual, trás alegar los hechos y los fundamentos jurídicos que estimó aplicables, terminó suplicando la desestimación del presente recurso, y confirmación del acto impugnado.

Cuarto.-Solicitado el recibimiento del procedimiento a prueba con el resultado obrante en autos, se dió traslado a las partes para conclusiones.

Quinto.-Por providencia de esta Sala de fecha 21.10.10 se señaló para votación y fallo de este recurso el día 25.11.10 que se deliberó y votó, habiéndose observado en la tramitación las prescripciones legales.


FUNDAMENTOS JURÍDICOS


 
Primero.-Se impugna en el presente recurso la resolución de fecha 28.6.2007, dictada por el Tribunal Económico- Administrativo Central, que confirma el acuerdo de fecha 2.12.2004, del Jefe de la Inspección de la Delegación de Cataluña de la A.E.A.T., relativo a liquidación del Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 1998, 1999 y 2000, por cuantía de 577.767,46; y acuerdo de 11.5.2005, del Inspector Regional de Cataluña de la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de Cataluña de la A.E.A.T., por importe de 298.843,69, según Acta de disconformidad de fecha 17 de mayo de 2004, en la que se modifican las bases declaradas por los conceptos de gastos de "personal", "otros gastos" y "servicios", así como de diversas facturas.

La entidad recurrente fundamenta su impugnación en los siguientes motivos: 1) Prescripción del derecho a determinar la deuda tributaria de los ejercicios liquidados, al amparo del art. 64 de la Ley General Tributaria de 1963, en relación con el art. 31 quater del Reglamento General de la Inspección, por incumplimiento del plazo de doce meses de duración de las actuaciones inspectoras, iniciadas en 28 de junio de 2002, notificándose el acto de liquidación en 3 de diciembre de 2004, prolongándose por un período de 889 días, sin que los 645 días imputables a la entidad correspondan a la misma en relación con los ejercicios 1998 y 1999, pues nunca se paralizaron las actuaciones por los presuntos retrasos, de los que tampoco se advirtió de las posibles consecuencias de ello derivadas. Cita sentencias de esta Audiencia Nacional en apoyo de esta pretensión. Discrepa de la eficacia interruptiva de determinadas dilaciones (como período de vacaciones, etc). 2) Deducibilidad de los gastos de personal (ejercicio 1998) por la adquisición de tickes restaurante, entregados a sus empleados, y de las colonias de viaje, al estar contabilizados y reunir los requisitos fiscales para su deducibilidad. 3) Deducibilidad de "otros gastos" (ejercicio 1998), de explotación, al estar también acreditados y contabilizados. 4) Deducibilidad de los gastos relativos al contrato de renting de material informático con Hewlett Packard (ejercicio 1999). 5) Deducibilidad de los gastos relativos al contrato con Boehringer Ingelheim (ejercicio 1999), al tratarse de un gasto justificado. 6) Transferencias a Enher en la que figura como titular otro sujeto pasivo (ejercicio 1999), por gastos relativos al alquiler de un local ocupado por la entidad, y que antes había ocupado por otra entidad, sin que Enher hubiera actualizado en su sistema el cambio de titular. Y 7) Improcedencia de la imposición de sanciones por falta de culpabilidad y motivación del acuerdo sancionador.

El Abogado del Estado apoya los argumentos de la resolución impugnada, alegando que, no se produce la prescripción invocada, pues existen dilaciones imputables al contribuyente por retraso en la entrega de la información de la que fue requerido, trayendo a colación lo declarado por la Sala en relación con estas cuestiones y los períodos vacacionales. En relación con la deducibilidad de determinados gastos alega la improcedencia de su deducibilidad al no estar acreditados ni contabilizados, además de no ser necesarios; o no presentar las facturas que los avalan. Niega la deducibilidad de los gastos por renting de material informático dada la situación de inactividad de la entidad, que había traspasado sus activos y personal a otra entidad desde mayo de 1995, o tratarse de gastos de terceros. También niega la deducibilidad de gastos por servicios, al tratarse de gastos posteriores a la extinción de la relación contractual y sin que conste prórroga de la misma; como sucede con los gastos de alquiler, facturados a una entidad distinta de la actora. Solicita la confirmación de las sanciones al estar acreditada la conducta infractora de la entidad.

Segundo.-En primer lugar, se ha de señalar que, por Sentencia de fecha 21 de noviembre de 2008, dictada en el Rec. n.º 479/2007, dictada por la Sección Sexta, en relación con las liquidaciones por el Impuesto sobre el Valor Añadido, mismos ejercicios, y derivadas de las mismas actuaciones que las acontecidas en el presente expediente administrativo, sobre el primero de los motivos de impugnación, la Sentencia declara: "SEGUNDO.- La primera alegación de orden forma es la relativa a la caducidad del expediente inspector al haberse excedido del plazo marcado por el artículo 29 de la Ley 1/1998.

El artículo 29 citado determina:

"1. Las actuaciones de comprobación e investigación y las de liquidación llevadas a cabo por la Inspección de los Tributos deberán concluir en el plazo máximo de doce meses a contar desde la fecha de notificación al contribuyente del inicio de las mismas. No obstante, podrá ampliarse dicho plazo, con el alcance y requisitos que reglamentariamente se determinen, por otros doce meses, cuando en las actuaciones concurra alguna de las siguientes circunstancias:

a. Que se trate de actuaciones que revistan especial complejidad. En particular, se entenderá que concurre esta circunstancia a la vista del volumen de operaciones de la persona o entidad, la dispersión geográfica de sus actividades o su tributación como grupos consolidados, o en régimen de transparencia fiscal internacional.

b. Cuando en el transcurso de las mismas se descubra que el contribuyente ha ocultado a la Administración tributaria alguna de las actividades empresariales o profesionales, que realice.

2. A los efectos del plazo previsto en el apartado anterior, no se computarán las dilaciones imputables al contribuyente, ni los períodos de interrupción justificada que se especifiquen reglamentariamente."

A su vez, el artículo 31bis 2 del real Decreto 939/1986 dispone:

"2. A su vez, se considerarán dilaciones imputables al propio obligado tributario, el retraso por parte de éste en la cumplimentación de las solicitudes de información, requerimientos o comparecencias formuladas o solicitadas por la inspección dentro del ámbito de sus competencias, así como el aplazamiento o retraso de las actuaciones solicitado por el propio contribuyente en los casos en que se considere procedente. Las solicitudes que no figuren íntegramente cumplimentadas no se tendrán por recibidas a efectos de este cómputo hasta que no se cumplimenten debidamente, lo que se advertirá al interesado. A efectos de dicho cómputo, el retraso debido a dilaciones imputadas al contribuyente se contará por días naturales."

De los preceptos citados resulta que, para el cómputo de doce meses, hemos de excluir el periodo de tiempo que constituyan dilaciones imputables al interesado. Pero la exclusión ha de realizarse atendiendo a dos criterios claramente establecidos en el artículo 31 bis: 1) las solicitudes que no figuren íntegramente cumplimentadas no se tendrán por recibidas a los efectos del cómputo de dilaciones imputables al recurrente, en tanto no se cumplimenten debidamente, y 2) las dilaciones imputadas al contribuyente se contarán por días naturales.

El efecto de la superación de tal plazo durante la vigencia de la Ley 1/1998 y hasta la entrada en vigor de la Ley 58/2003, lo es la no interrupción de la prescripción, pues como establece expresamente el artículo 29 de la citada Ley 1/1998: "3. La interrupción injustificada durante seis meses de las actuaciones inspectoras, producida por causas no imputables al obligado tributario, o el incumplimiento del plazo a que se refiere el apartado 1, determinará que no se considere interrumpida la prescripción como consecuencia de tales actuaciones."

Es pues evidente que la consecuencia del incumplimiento de los plazos o paralización por seis meses de actuaciones tiene la consecuencia de no interrumpir la prescripción, pero no de provocar la caducidad.

Veamos la aplicación de la anterior doctrina al caso de autos.

Las actuaciones inspectoras se inician el 28 de junio de 2002, y concluyen el 2 de diciembre de 2004. Se imputan dilaciones indebidas al recurrente y causas justificadas de paralización de 645 días.

Ahora bien, del cómputo que realiza la Administración de dilaciones imputables al recurrente, una de ellas corresponde a 549 días de retraso en la entrega de documentos, desde el 12 de agosto de 2002 al 12 de febrero de 2004, tales documentos se refiere a base de IVA contable y modelo 190 de retenciones. Al margen de que el actor afirma que se entregaron los documentos el 26 de marzo de 2003 (diligencia 12), hemos de señalar que tal dilación no puede ser imputada al actor. Efectivamente, para poder imputar la dilación al interesado se requiere actuación diligente por parte de la Administración. Esto es, es necesaria la fijación de un plazo para cumplir con lo requerido e incumplido, proceder a nuevos requerimientos cuyos plazos pueden ser computados como dilaciones al recurrente, pero ello dentro de lo razonable a fin de cumplir con las funciones inspectoras, pues la ausencia reiterada de la cumplimentación de lo requerido, no puede justificar un alargamiento irracional de las actuaciones, ya que el ordenamiento jurídico arbitra medios para fijar los elementos tributarios aún frente a la inactividad del interesado. Por ello la falta de cumplimiento de lo requerido no autoriza a la Administración a mantener abierto el plazo de dilaciones imputables al interesado de manera indefinida, sino tan solo por el tiempo necesario para constatar que tal requerimiento no será cumplido y posteriormente actuar las facultades en Derecho para la delimitación de los elementos tributarios. No podemos entender que una dilación de 549 al requerimiento de documentos sea una dilación racial a los efectos señalados.

Al margen del señalado en determinados requerimientos o no se concede plazo o concedido y expirado no se produce actuación administrativa alguno. Esta forma de actuar no justifica la imputación de las dilaciones al interesado.

Entendemos pues que las dilaciones señaladas por la Administración no pueden ser imputadas al actor y en consecuencia se ha sobrepasado el plazo establecido en el artículo 29 de la Ley 1/1998. TERCERO.- En cuanto a la prescripción invocada, la Disposición final primera 1 de la Ley 1/1998 modifica el plazo de prescripción para reducirlo a cuatro años y frente al régimen general de entrada en vigor de los preceptos de la Ley 1/1998, la Disposición final séptima 2 prevé una especial "vacatio legis" para los preceptos relativos a la prescripción al establecer: "Lo dispuesto en el art. 24 de la presente Ley, la nueva redacción dada al art. 64 de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria...entrarán en vigor el día 1 de enero de 1999".

Por su parte el Real Decreto 136/2000 de 4 de febrero (BOE de 16 de febrero de 2000), establece en su disposición final cuarta, ordinal 3 que:... "...la nueva redacción dada por dicha Ley (Ley 1/ 1998) al artículo 64 de la Ley General Tributaria..., en lo relativo al plazo de prescripción de las deudas, acciones y derechos mencionados en dichos preceptos, se aplicará a partir de 1 de enero de 1999, con independencia de la fecha en que se hubieran realizado los correspondientes hechos imponibles, cometido las infracciones o efectuado los ingresos indebidos, sin perjuicio de que la interrupción de la prescripción producida, en su caso, con anterioridad a aquella fecha produzca los efectos previstos en la normativa vigente".

Así pues, ha de concluirse que a partir del 1 de enero de 1999, y con independencia de la fecha en que se hubieran realizado los correspondientes hechos imponibles, el plazo de prescripción para exigir la deuda tributaria, cobrar lo liquidado, sancionar y para tener derecho a la devolución de ingresos indebidos, ha quedado reducido de cinco a cuatro años.

La Sentencia del TS de 25-9-2001 (rec. cas. int. Ley 6789/2000), centra el punto gravitatorio de la aplicación del plazo prescriptivo de 4 o 5 años en el momento del cierre del periodo temporal durante el que ha estado inactiva la Administración tributaria, en si este momento de cierre es anterior o posterior al 1-1-1999, así: " Si el momento en que se cierra el período temporal durante el que ha estado inactiva la Administración tributaria es posterior al 1 de enero de 1999, el plazo prescriptivo aplicable es el de 4 años (aunque el "dies a quo" del citado periodo sea anterior a la indicada fecha) y el instituto de la prescripción se rige por lo determinado en los nuevos artículos 24 de la Ley 1/1998 y 64 de la LGT.

Y, a sensu contrario, si el mencionado período temporal de inactividad administrativa ha concluido antes del 1 de enero de 1999, el plazo prescriptivo aplicable es el anteriormente vigente de 5 años y el régimen imperante es el existente antes de la citada ley 1/1998.

En ambos casos, sin perjuicio de que la interrupción de la prescripción producida, en su caso, con anterioridad a la indicada fecha del 1 de enero de 1999, genere los efectos previstos en la normativa - respectivamente - vigente. ".

En el caso que nos ocupa hemos de aplicar el plazo de prescripción de cuatro años, y toda vez que las actuaciones inspectoras no han interrumpido la prescripción, el primer acto interruptivo de la misma lo es la liquidación de 2 de diciembre de 2004, cuando ya se habían superado sobradamente el plazo de cuatro años desde el fin del plazo de ingreso en voluntario respecto de los ejercicios de 1998, 1999 y los tres primeros trimestres del 2000.

La conclusión por ello es la prescripción del derecho a liquidar, y por las mismas razones expuestas, del derecho sancionar respecto de los periodos indicados." Aplicando estos mismos criterios por razones de seguridad jurídica, la consecuencia que se deriva en relación con las liquidaciones ahora impugnadas por el Impuesto sobre Sociedades, es la prescripción del derecho a liquidar los ejercicios 1998 y 1999, a la fecha de 3 de diciembre de 2004, fecha de notificación del acuerdo de liquidación. No afectando al ejercicio 2000, cuya fecha final del plazo para la presentación de la declaración era la de 25 de julio de 2001, a la que sumado el plazo de cuatro años (25.7.2005), se aprecia que no había prescrito.

Tercero.-La consecuencia derivada de esta declaración es que tratándose los conceptos regularizados de gastos referidos a dichos ejercicios, los demás motivos de impugnación, que están referidos a los mismos, no es necesario su análisis.

Por otra parte, si bien el Acta de disconformidad se refiere a las liquidaciones de los ejercicios 1998, 1999 y 2000, los acuerdos de liquidación se refieren a los ejercicios 1998 y 1999, al igual que el escrito de interposición del recurso, que se centra en los ejercicios 1998 y 1999, tanto en relación con las liquidaciones, como por las sanciones, dado que el expediente sancionador correspondiente al ejercicio 2000, se dejó sin efecto por acuerdo de fecha 10 de mayo de 2005, del Inspector Regional.

En consecuencia, procede la estimación del recurso.

Cuarto.-Por aplicación de lo establecido en el art. 139.1, de la Ley de la Jurisdicción, no se hace mención especial en cuanto a las costas.

Por lo expuesto, en nombre de Su Majestad el Rey y por la autoridad conferida por el Pueblo Español,


FALLAMOS


 
Que ESTIMANDO el recurso contencioso-administrativo formulado por la Procuradora, D.ª María Luisa Sánchez Quero, en nombre y representación de la entidad EXPRESS CROEX, S.A., contra la resolución de fecha 28.6.2007, dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Central, DEBEMOS DECLARAR Y DECLARAMOS que dicha resolución es nula en relación con las liquidaciones de los ejercicios 1998 y 1999, así como por las sanciones; sin hacer mención especial en cuanto a las costas.

Al notificarse la presente sentencia se hará la indicación de recursos que previene el articulo 248.4 de la Ley Orgánica 6/1985, de 1 de Julio del Poder Judicial.

Así por esta nuestra sentencia, testimonio de la cual será remitido en su momento a la oficina de origen a los efectos legales, junto con el expediente administrativo, en su caso, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

Publicación.-

Leída y publicada ha sido la anterior Sentencia por el Magistrado Ponente en la misma. Ilmo. Sr. D. JESUS N. GARCIA PAREDES estando celebrando Audiencia Pública la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional.


Este documento reproduce el texto distribuido por el Centro de Documentación Judicial (CENDOJ), en cumplimiento de las condiciones generales de reutilización establecidas por el artículo 3.6 del Reglamento 3/2010, sobre reutilización de sentencias y otras resoluciones judiciales.
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