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Sentencia T.S.J. Cantabria 716/2010 de 23 de septiembre


 RESUMEN:

ITP: Sujeción de constitución de fianza. Posible sujeción al IVA: Dependerá de la condición del otorgante de empresario o profesional en el ejercicio de su actividad, si no estará sujeta al ITP. Fianza no simultánea a la constitución de préstamo: Para que exista un solo acto liquidable, es preciso que el préstamo y la garantía se pacten conjuntamente. Determinación de la base imponible: Está constituida por el valor real del derecho que se constituya. Desestimación.

SANTANDER

SENTENCIA: 00716/2010

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CANTABRIA

SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO

SENTENCIA

Iltma. Sra. Presidente

Doña María Josefa Artaza Bilbao

Iltmos. Sres. Magistrados

Doña María Jesús Fernández García

Don Juan Piqueras Valls

En la Ciudad de Santander, a veintitrés de septiembre de dos mil diez.

La Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cantabria ha visto el recurso número 328/09, interpuesto por BANCO DE SANTANDER, representado por el Procurador D. Cesar González Martínez y defendido por la Letrada D.ª Nuria Navo Agüero contra el TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE CANTABRIA representado y defendido por el Abogado del Estado, actuando como parte codemandada el GOBIERNO DE CANTABRIA representado y defendido por los Servicios Jurídicos del mismo. La cuantía del recurso es de 24.618,22 €. Es ponente el Ilmo. Sr. D. Juan Piqueras Valls, quien expresa el parecer de la Sala.


ANTECEDENTES DE HECHO


 
Primero.-El recurso se interpuso el día 9 de julio de 2010, contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Cantabria de 29 de abril de 2009, resolviendo Reclamación Económica-Administrativa interpuesta contra actos administrativos de liquidación del Impuesto sobre transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

Segundo.-En su escrito de demanda, la parte actora interesa de la Sala dicte sentencia anulando la resolución recurrida por no ser la misma conforme a Derecho.

Tercero.-En su escrito de contestación a la demanda la Administración demandada solicita de la Sala dicte sentencia en la que desestimando la demanda, confirme la resolución recurrida por su adecuación a Derecho.

Cuarto.-En su escrito de contestación a la demanda la Administración codemandada solicita de la Sala dicte sentencia desestimando las pretensiones de la parte recurrente.

Quinto.-No habiéndose solicitado el recibimiento a prueba del procedimiento y evacuados los correspondientes escritos de conclusiones se señaló fecha para la deliberación, votación y fallo, que tuvo lugar el día 16 de septiembre del año en curso, en que efectivamente se comenzó la deliberación, votación y fallo.


FUNDAMENTOS DE DERECHO


 
Primero.-BANCO DE SANTANDER S.A., interpone recurso contencioso contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Cantabria de 29 de abril de 2009, resolviendo Reclamación Económica-Administrativa interpuesta contra actos administrativos de liquidación del Impuesto sobre transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

La entidad financiera recurrente solicita que se dicte sentencia anulando la Resolución administrativa impugnada por no ser conforme a Derecho.

Banco de Santander S.A. articula las pretensiones que formula a través del presente recurso contencioso-administrativo sobre los motivos siguientes:

La Resolución del TEARC no se pronuncia sobre la sujeción de la fianza al IVA, articulada al amparo del art. 7.1.B y 5 del TRLITP-AJD y de la jurisprudencia.

La Resolución del TEARC infringe, por inaplicación, el art. 15.1 de la LITP pues se basa en una aplicación extensiva y contra LEGEM del art. 25.1 del Reglamento y

La Resolución del TEARC infringe al determinar la base imponible, el art. 8.a. de la LGT en relación con los arts. 10.2.c y g del TRLITP.

Segundo.-El Abogado del Estado se opone al recurso y solicita que se dicte sentencia desestimando la demanda y confirmando la resolución impugnada, por ser conforme a Derecho.

El Abogado del Estado articula su oposición a las pretensiones formuladas por la parte actora sobre los motivos siguientes:

La Resolución del TEARC da respuesta a todas las cuestiones planteadas en la reclamación.

La constitución de la fianza origen de la causa es incardinable en el art. 25 del Reglamento, por lo que debe tributar por ITP, y

La determinación de la base imponible es acorde con la normativa, tal y como se evidencia de la estipulación novena de la escritura pública de 5/3/2007.

Tercero.-El Gobierno de Cantabria se opone también al recurso en su condición de parte codemandada y solicita que se dicte sentencia por la que se desestimen íntegramente las pretensiones de la parte recurrente.

El Gobierno de Cantabria articula su oposición a las pretensiones formuladas por la entidad financiera recurrente sobre los motivos siguientes:

Se adhiere a los motivos de oposición invocados por el Abogado del Estado.

La exclusión de la fianza del ITP se ha de hacer en función del fiador y no de la condición del acreedor afianzado y

La base imponible ha sido determinada correctamente.

Cuarto.-Banco de Santander S.A aduce, a través del primero de los motivos de su recurso, que la Resolución del TEARC:

No se pronuncia sobre la sujeción de la fianza origen de la liquidación impugnada al IVA, a pesar de que dicha cuestión fue planteada en la reclamación económica-administrativa, y

En todo caso, infringe, por inaplicación, los arts. 7.1.B y 5 de la LIVA en relación con el art. 8.e de la LITP-AJD, tal y como se evidencia de la sentencia del TSJ de Madrid, de fecha 21/12/2007 que se basa a su vez en la STS de 18/1/96.

La Sala estima, tras examinar la resolución impugnada en función de las alegaciones del recurrente y de la normativa y la jurisprudencia que la aplica, que este motivo de impugnación no puede ser acogido, ya que, abstracción hecha de que el TEARC no haya respondido a esta alegación redactada, por otra parte, de forma bastante abstrusa, resulta que:

La STSJ de Madrid, de fecha 21/12/2007, ha sido objeto de un recurso de casación en interés de Ley en el que el TS ha declarado, por sentencia de 10/12/2009, que:"En definitiva, para determinar la tributación de la constitución de una fianza no simultánea a la constitución de un préstamo, debe atenderse a la condición de quien otorgue el contrato de fianza:

Si éste es empresario o profesional en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional, dicha operación constituiría una prestación de servicios sujeta al IVA.

Si no concurren ambos requisitos, la operación estará, en principio, sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITP y AJD".

"El Art. 7.5 del Real Decreto Legislativo 1/93 vincula la no sujeción al Impuesto de Transmisiones Patrimoniales a la condición de empresario o profesional de quien constituye una fianza y no a la del sujeto pasivo del Impuesto por tal operación" y

El supuesto contemplado es plenamente incardinable en la jurisprudencia antedicha ya que:

Banco de Santander S.A es sujeto pasivo del ITP en su condición de acreedor afianzado (art. 8.e. del R.D. Legislativo 1/1993) y

El Banco de Santander S.A nunca podría ser sujeto pasivo del IVA en concepto de acreedor afianzado a tenor de lo dispuesto en el art. 84. Uno 1.º de la LIVA y, por tanto, la operación gravada nunca sería incardinable en el art. 7.5 del R.D. Legislativo 1/1993.

Los anteriores pronunciamientos no resultan afectados por la extemporáneas alegaciones efectuadas en conclusiones, inadmisibles por generar indefensión a la contraparte, e infundadas pues, en todo caso, falta el segundo de los requisitos exigidos por la normativa y la jurisprudencia.

Quinto.-La entidad financiera recurrente aduce, a través del segundo de los motivos de su recurso, que la resolución del TEARC infringe, por inaplicación, el art. 15.1 del R.D. Legislativo 1/93 y, por aplicación indebida, el art. 25.1 de su Reglamento, ya que la fianza no pretende eludir el impuesto ni crear una situación ficticia, sino que es acorde con subrogación y ampliación del préstamo garantizado.

La Sala estima que este motivo de impugnación tampoco puede ser acogido, ya que:

El recurrente reconoce expresamente que:

-La fianza origen de la liquidación impugnada no se constituyó simultáneamente a la concesión del préstamo garantizado y

-El otorgamiento del préstamo garantizado no preveía la posterior constitución de la fianza.

La STS de 3/11/1997 resolviendo un recuso directo interpuesto por AEB contra el RD 828/1995 declaró que el art. 25.1 del Reglamento era conforme con la LITP-AJD y con la jurisprudencia que la venia aplicando, precisando que: El citado artículo 25.1 del mencionado Reglamento establece que "la constitución de las fianzas y de los derechos de hipoteca, prenda y anticresis, en garantía de un préstamo, tributarán exclusivamente por el concepto de préstamo, cuando la constitución de la garantía sea simultánea con la concesión del préstamo o en el otorgamiento de éste estuviera prevista la posterior constitución de la garantía.

La recurrente sostiene la necesidad de eliminar de dicho texto el requisito de que la constitución de la garantía sea simultánea con o esté prevista en la concesión contractual del préstamo, de acuerdo con la -según su opinión- doctrina jurisprudencial dictada sobre la materia, de la que se citaba una resolución del Tribunal Económico administrativo Central (TEAC), no por lo que la misma representaba, sino porque en ella se recogía la jurisprudencia de este Tribunal Supremo y, en concreto, el criterio plasmado en las sentencias de 26 de enero de 1978 y 23 de febrero de 1981.

Frente a tal pretensión, debemos destacar que el precepto transcrito recoge la posición tradicional del Tribunal Supremo sobre esta cuestión, que, en un principio, se inclinó decididamente, salvo contadas excepciones, por el criterio de la simultaneidad y, posteriormente, matizó que dicha simultaneidad no debía entenderse como unidad de acto o formalización en el mismo documento, sino en el sentido de que del documento contractual inicial de constitución del préstamo tenía que derivarse tanto éste mismo como la garantía, o que ésta estuviese ya anunciada en la conformación de aquél.

En efecto, un análisis histórico de la normativa reguladora de la cuestión nos permite sacar las siguientes conclusiones:

En el antiguo Impuesto de Derechos Reales y sobre Transmisiones de Bienes, los préstamos garantizados con hipoteca o con otras cargas reales tributaban exclusivamente por la constitución de los derechos reales de garantía.

Sin embargo, el artículo 155.16 de la Ley 41/1964, de 11 de junio, de Reforma Tributaria, altera el tratamiento legal y establece que "la constitución y prórroga de las fianzas y de los derechos de hipoteca, prenda y anticresis en garantía de un préstamo tributarán exclusivamente por este último concepto....

Dicho artículo pasó a ser el artículo 58 del Texto Refundido de la Ley y Tarifas de los Impuestos Generales sobre las Sucesiones y sobre Transmisiones y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por el decreto 1018/1967, de 6 de abril.

Incomprensiblemente, la Ley 32/1980, de 21 de junio, del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos jurídicos Documentados omite el precepto anterior.

No obstante, reaparece en el artículo 15 del Texto Refundido de dicho Impuesto, aprobado por el Real Decreto Legislativo 3050/1980, de 30 de diciembre, con la siguiente redacción: "la constitución de las fianzas y de los derechos de hipoteca, prenda y anticresis, en garantía de un préstamo, tributarán exclusivamente por el concepto de préstamo.

Tal texto es reiterado, al pié de la letra, en el articulo 18 (con algún simple matiz) del Reglamento del Impuesto aprobado por el Real Decreto 3494/1981, de 29 de diciembre, y, especialmente, en el artículo 15.1 del actual Texto Refundido del Impuesto aprobado por el Real decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre.

En general, la doctrina legal del Tribunal Supremo ha venido sentando, habitualmente, lo siguiente:

Para que haya un solo acto liquidable, es preciso que le préstamo y la garantía se pacten conjuntamente (sentencia de 2 de diciembre de 1971).

Se admite que la garantía se preste con posterioridad, si la preveía el título constitutivo del préstamo (sentencia de 30 de noviembre de 1977).

También se admite la sustitución de la garantía por otra, si estaba previsto en la escritura de constitución del préstamo (sentencia de 10 de febrero de 1977).

En definitiva, como no ha cambiado, respecto a la cuestión analizada, el texto normativo, desde el año 1967 hasta el Texto Refundido de 1993, ni la jurisprudencia generalmente aplicable, debe admitirse la validez y adecuación a derecho de la redacción actual del artículo 25.1 del Real Decreto 828/1995; y rechazarse, por tanto, en este punto, el recurso interpuesto.

En realidad, no puede pensarse que tal artículo haya incurrido en una extralimitación reglamentaria, ya que tan sólo se contrae a interpretar, aclarar o completar lo dispuesto en el artículo 15.1 del texto Refundido de 1993 (siendo así, además, que, de tal modo, no ha hecho más que atemperarse al criterio mantenido por la jurisprudencia).

Cegar la vía reglamentaria a aspectos meramente aclaratorios o matizadores literariamente del Texto Refundido sería desvirtuar la potestad reglamentaria y dejarla reducida a una simple posibilidad de reproducir el texto legal habilitante.

Y, en este caso, no cabe pensar que el Reglamento condiciona lo que la Ley considera incondicionado, pues tanto ésta como aquél no ofrecen dudas de que los derechos de hipoteca y demás derechos reales en garantía de un préstamo tributarán exclusivamente por este último concepto.

Lo que el Reglamento hace, con su precisión, es evitar que no se produzcan abusos o actuaciones (ostensiblemente no queridas por el legislador) destinadas a burlar el Impuesto o a establecer auténticas ficciones.

Además, el artículo 18 del anterior Reglamento de 1981 utilizaba la expresión "constitución de préstamos garantizados", lo cual implica que no se puede atribuir a dicha frase otro significado que el de préstamos y garantías simultáneas o de garantías previstas en el propio documento de constitución de aquellos, y

3)La S.T.S de 10/12/2009 antes citada reproduce la antedicha doctrina declarando que: cuando la fianza no simultánea a la constitución del préstamo la constituya una persona física que no es empresario o profesional en desarrollo de su actividad, la operación quedará gravada por la modalidad de Transmisiones Patrimoniales Onerosas, de acuerdo con lo previsto en el art. 7.1.b) del texto Refundido de la Ley del ITP.

Sexto.-El recurrente aduce, por último, que la Resolución impugnada determina erróneamente la base imponible, pues:

Obvia que si la LITP-AJD no establece como regular la base imponible de las fianzas no cabe hacerlo eludiendo la Reserva de Ley ex art. 8.a. LGT, y

Los préstamos asegurados con fianza tienen su regulación en el art. 10.2.g de la LITP-AJD y, por tanto, no hay razón alguna para aplicarles el art. 10.2.c. del mismo texto legal.

El Tribunal estima que este motivo de impugnación tampoco puede ser acogido. La Sala ha formado este criterio sobre los hechos y razones siguientes:

E lart. 10.1 del R D Legislativo 1/1993 establece, como regla general, que la base imponible a efectos del ITP está constituida por el valor real del derecho que se constituya, y

No cabe en el antedicho contexto normativo sostener la existencia de una laguna legal respecto a la determinación de la base imponible de la fianza, ya que:

-El ámbito de la fianza sobrepasa ampliamente el del préstamo, pues, se extiende a toda obligación válida (arts. 1822 y 1824 del CC).

-No cabe, por tanto, constreñir la determinación de su base imponible al párrafo primero del art. 10.2j del RD legislativo 1/1993, que contempla, en virtud de principio tributario del tratamiento unitario del préstamo, la base imponible de un préstamo garantizado con fianza, y

-En todo caso, no podemos olvidar que cuando la fianza garantiza la totalidad de las obligaciones de una hipoteca, su base imponible se extendería a la totalidad de las obligaciones garantizadas tanto vía régimen general (art. 101) cuanto vía arts. 10.2j y e del R.D. Legislativo 1/93, ya que resultaría incongruente que la situación fiscal del fiador que garantiza la totalidad de las obligaciones cubiertas por la hipoteca, fuese mejor que la de la hipoteca garantizada de la que es accesoria.

Procede, por todo lo expuesto, desestimar íntegramente el recurso examinado.

Séptimo.-No se hace imposición de costas, pues no se aprecia temeridad ni mala fe procesal que lo justifique (art. 139.1. LJCA).


FALLAMOS


 
Se desestima el recurso contencioso-administrativo promovido por el Procurador D. Cesar González Martínez en nombre y representación de BANCO SANTANDER, S.A, contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Cantabria de 29 de abril de 2009, resolviendo Reclamación Económica-Administrativa interpuesta contra actos administrativos de liquidación del Impuesto sobre transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados y no se hace imposición de costas.

Así, por esta nuestra sentencia, que se notificará a las partes con expresión de los recursos que en su caso procedan frente a ella, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

Intégrese esta Resolución en el Libro correspondiente. Una vez firme la sentencia, remítase testimonio de la misma, junto con el expediente administrativo, al lugar de origen de éste.

Publicación.-En la misma fecha fue leída y publicada la anterior resolución por el Ilmo. Sr/a. Magistrado que la dictó, celebrando Audiencia Pública. Doy fe.


Diligencia.-Seguidamente se procede a cumplimentar la notificación de la anterior resolución. Doy fe.


Este documento reproduce el texto oficial distribuido por el Centro de Documentación Judicial (CENDOJ). Lex Nova se limita a enriquecer la información, respetando la integridad y el sentido de los documentos originales.
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