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Sentencia A.N. de 17 de julio de 2008


 RESUMEN:

Impuesto sobre el Valor Añadido: IVA a la importación. Actas previas. Precio medio ponderado de los productos finales obtenidos en las refinerías con el fin de determinar la base imponible del IVA asimilado a la importación que se devenga cuando tales productos abandonan el Régimen de depósito distinto del aduanero. Intereses de demora.

Madrid, a diecisiete de julio de dos mil ocho.

VISTO por la Sección Sexta de la Sala de lo Contencioso- Administrativo de la Audiencia Nacional el recurso contencioso-

administrativo número 266/05 que ante esta Sala de lo contencioso-administrativo de la Audiencia Nacional ha interpuesto la

Procuradora de los Tribunales doña María Teresa de las Alas-Pumariño Larrañaga en nombre y representación de REPSOL

PETRÓLEO, S.A contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 20 de abril de 2005 (R.G 1555/04 y

149/04) que desestima la reclamación interpuesta contra el acuerdo del Jefe de la Oficina Nacional de Inspección del

Departamento de Aduanas e Impuestos Especiales de la AEAT, de 12 de marzo de 2004, recaído en el expediente número

13/03 CA, por los conceptos Impuesto sobre el Valor Añadido Asimilado a la Importación e Intereses de demora. Ha sido parte

demandada la Administración del Estado representada por el Abogado del Estado. La cuantía del recurso es de 3.645.374,48

euros.


ANTECEDENTES DE HECHO


 
Único.-El 17 de mayo de 2005 la parte actora interpuso recurso contencioso- administrativo contra la resolución indicada en el encabezamiento de esta sentencia y turnado a la sección sexta, fue admitido a trámite, reclamándose el expediente administrativo, para, una vez recibido, emplazar a la parte actora a fin de que formalizara la demanda, lo que así hizo en escrito presentado el 27 de junio de 2006 en el que solicitó se anule la resolución impugnada.

Emplazado el Abogado del Estado para que contestara la demanda presentó escrito en el que solicitó la desestimación del recurso interpuesto y confirmatoria de la resolución impugnada.

No acordado el recibimiento a prueba quedaron el 31 de octubre de 2006 las actuaciones pendientes de señalamiento para votación y fallo lo que se efectuó para el 15 de febrero de 2008 en que así tuvo lugar. La sentencia no se ha dictado en plazo dada la complejidad de la materia.


FUNDAMENTOS DE DERECHO


 
Primero.-Es objeto de impugnación en el presente recurso contencioso-administrativo la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 20 de abril de 2005 (R.G 1555/04 y 149/04) que desestima la reclamación interpuesta contra el acuerdo de liquidación del Jefe de la Oficina Nacional de Inspección del Departamento de Aduanas e Impuestos Especiales de la AEAT, de 12 de marzo de 2004, recaído en el expediente número 13/03 CA que confirmo la propuesta de liquidación de la Inspección de Aduanas e Impuestos Especiales contenida en el acta previa de disconformidad A02-70809070 de 30 de enero de 2004 por el concepto IVA asimilado a la importación del ejercicio 2001, derivada de la comprobación de las liquidaciones mensuales modelo 380 de este impuesto presentadas por la hoy actora en relación con los productos salidos de sus refinerías de Puertollano, Tarragona y la Coruña con abandono del régimen de depósito distinto del aduanero de productos de su propiedad fabricados a partir de crudos y otros productos que entraron en dichas refinerías en régimen suspensivo del Impuesto sobre Hidrocarburos y exentos del IVA según lo dispuesto en los arts. 4 y 7 de la ley 38/92 IEE, y los arts 24, 26 y 65 LIVA.

Al objeto de fundamentar el recurso alega

1) Improcedencia de tramitación de 3 actas previas por el mismo Impuesto- el Impuesto sobre el valor añadido y el mismo ejercicio y las mismas operaciones-las asimiladas a las importaciones-máxime cuando las actas fueron incoadas durante el curso de las mismas actuaciones de comprobación e investigación.

2) El sistema empleado por la Inspección para calcular el precio medio de los productos finales obtenidos en las refinerías con el fin de determinar la base imponible del IVA asimilado a la importación que se devenga cuando tales productos abandonan el RDDA genera una doble imposición contraria a la Ley del IVA y a la Sexta Directiva.

3) Inadecuación a derecho de los intereses de demora exigidos no sólo por la improcedencia de la cuota liquidada a la que corresponden, sino, además debido a que, por la propia mecánica de repercusión y deducción del IVA asimilado a la importación no se habría producido ningún perjuicio financiero a la Administración Tributaria por el que esta debiese ser compensada.

Por medio de Otrosí se solicita el planteamiento de cuestión prejudicial.

El Abogado del Estado sostiene que es conforme a derecho la incoación de un acta previa. Respecto de la determinación de la base imponible y de la inclusión del "precio medio ponderado" de los productos litigiosos cuando salen del depósito suspensivo considera que es conforme a derecho calcular el precio medio mensual ponderado de los productos tomando en cuenta los aditivos tanto en su peso como en su valor. Finalmente sostiene que la liquidación de intereses de demora es conforme a derecho.

Segundo.-Considera el recurrente que es improcedente la tramitación de 3 actas previas por el mismo Impuesto- el Impuesto sobre el valor añadido y el mismo ejercicio y las mismas operaciones-las asimiladas a las importaciones-máxime cuando las actas fueron incoadas durante el curso de las mismas actuaciones de comprobación e investigación.

En este caso consta acreditado que como consecuencia de la comprobación inspectora en relación a las liquidaciones del IVA asimilado a la importación correspondiente al ejercicio 2001 se incoaron el 30 de enero de 2004 3 actas previas de disconformidad:

1) A02 70808930 por la que se procede a liquidar el IVA asimilado a la importación de la cuota de Impuesto especial sobre hidrocarburos que fue objeto de liquidación en el acta de disconformidad n.º 70776931 de 11 de noviembre de 2003 al comprobarse que se había producido pérdidas en la circulación o transporte de productos objeto de los Impuestos Especiales de Fabricación (gasolinas, gasóleos) en régimen suspensivo superiores a las reglamentariamente admisibles desde las refinerías de REPSOL PETRÓLEO, S.A a los Depósitos Fiscales de CLH.

2) A02 70808955 por la que se procede a liquidar el IVA asimilado a la importación de la cuota de Impuesto especial sobre hidrocarburos que fue objeto de liquidación en el acta de disconformidad n.º 70779214 de 14 de noviembre de 2003 por autoconsumo de determinadas cantidades de Hidrocarburos (fuelgas y fueloil) utilizadas como combustibles en al fabricación de productos que no tenían la consideración de hidrocarburos a efectos fiscales y que salieron de las refinerías de Repsol Petróleo, S.A para ser comercializados, tales como azufre, coque, betunes, hidrogeno, determinados extractos aromáticos.

3) A02-70809070 de 30 de enero de 2004 por el concepto IVA asimilado a la importación del ejercicio 2001, derivada de la comprobación de las liquidaciones mensuales modelo 380 de este impuesto presentadas por la hoy actora en relación con los productos salidos de sus refinerías de Puertollano, Tarragona y la Coruña con abandono del régimen de depósito distinto del aduanero de productos de su propiedad fabricados a partir de crudos y otros productos que entraron en dichas refinerías en régimen suspensivo del Impuesto sobre Hidrocarburos y exentos del IVA según lo dispuesto en los arts. 4 y 7 de la ley 38/92 IEE, y los arts 24, 26 y 65 LIVA en la que la Inspección discrepa del método seguido por la parte para determinar el precio medio de los productos finales obtenidos en las refinerías con el fin de determinar la base imponible del IVA asimilado a la importación.

Esta última acta previa es la que es objeto de este recurso contencioso administrativo y en la misma se hace constar en el apartado J) "este Acta tiene el carácter de Previa en base a lo dispuesto en el artículo 50 2b) y 2 c) del R. D 939/1986, de 25 de abril por tratarse solamente de determinado hecho imponible y devengo producido en las Refinerías citadas al principio y por ser el IVA asimilado a la importación solamente un hecho imponible diferenciado dentro del ámbito general del Impuesto sobre el Valor Añadido"

Ciertamente la argumentación es escueta pero considera esta Sala que la actuación de la Inspección está justificada y amparada en el artículo 50 2 b) del Reglamento General de Inspección de Tributos aprobado por R.D 939/1986 que establece que procederá la incoación de un acta previa "cuando el hecho imponible pueda ser desagregado a efectos de las correspondientes actuaciones de comprobación e investigación" por cuanto si bien es cierto que las 3 actas se refieren a las liquidaciones del IVA asimilado a la importación correspondiente al ejercicio 2001 estaba justificado separar de la aquí incoada de las otras dos que hacen referencia a la liquidación del IVA asimilado a la importación de la cuota de Impuesto especial sobre hidrocarburos que fueron objeto de liquidación en anteriores actas de disconformidad. Es decir en estas dos últimas actas la liquidación por IVA no hace otra cosa que incluir o integrar en la base imponible del IVA la cuota liquidada por Impuesto Especial de Hidrocarburos, en estricta aplicación del artículo 83.2.3.ª, letra c) LIVA/92 citado y por tanto dichas liquidaciones dependían de la liquidación por el Impuesto sobre Hidrocarburos por lo que en caso de que se estimara el recurso contencioso-administrativo que se interpusiera contra la liquidación del Impuesto de Hidrocarburos incidiría en esas liquidaciones del IVA, por lo que parece adecuado distinguir dentro del IVA asimilado a la importación aquellos supuestos en que la liquidación del IVA depende de las vicisitudes de la liquidación del Impuesto especial sobre hidrocarburos, máxime cuando una de las alegaciones del recurrente en dicho recurso era la improcedencia de efectuar la liquidación del IVA asimilado a la importación de la cuota de Impuesto especial sobre hidrocarburos hasta que fuera firme la liquidación del Impuesto de Hidrocarburos.

Por otra parte indicar que en los recursos interpuestos por la parte en relación a las liquidaciones derivadas de esas actas previas de disconformidad (IVA asimilado a la importación de la cuota de Impuesto especial sobre hidrocarburos) no consta a la vista de las sentencias dictadas por esta Sala que la parte alegara la improcedencia de incoar 3 actas previas en relación al mismo impuesto y periodo (sentencia de 9 de marzo de 2007, recurso 314/05 y de 5 de julio de 2007 342/05)

Tercero.-La cuestión de fondo planteada en este recurso es la relativa al sistema a emplear para calcular el precio medio de los productos finales obtenidos en las refinerías con el fin de determinar la base imponible del IVA asimilado a la importación que se devenga cuando tales productos abandonan el RDDA.

El procedimiento para calcular el precio medio de los productos finales obtenidos en la refinería aplicado por la recurrente (ver el cuadro que sigue al último folio del escrito de demanda con el número 507) consiste en imputar todos los kilos o TM de todos los productos que se han empleado en la obtención del producto final, (producto C) pero en otorgar precio solo a los kilos o Tm que corresponden a los productos utilizados para fabricar el producto que son objeto de Impuestos Especiales y que se benefician de las correspondientes exenciones de IVA por estar vinculados al RDDA (productos B). Es decir, los Kilos o Tm de productos empleados para obtener el producto final que no son objeto de Impuestos Especiales o que no se benefician de exenciones de IVA por vinculación al RDDA (productos A) entran sin valor o con valor cero en el cálculo del precio medio ponderado. Los productos A no se beneficiaron de la previa exención del IVA pero su volumen (kilos o Tm) debe tenerse en cuenta para calcular el precio medio ponderado puesto que forma parte del volumen (kilos o TM) del producto final sobre el que se aplicará dicho precio medio para determinar la base imponible del IVA que se devengue cuando se abandone el RDDA.

En cambio la Inspección considera que el precio medio se ha de fijar teniendo en cuenta únicamente los Kg o Tm y el precio de los productos B utilizados en la obtención del producto C para, posteriormente, aplicar dicho precio medio al total de los kilos o TM de producto C. De esta manera, el producto C no incluye los kilos o TM de los productos A. Ello se justifica en que en los productos A no concurren los requisitos para aplicar el régimen suspensivo por lo tanto no pueden computarse los Kilos o TM de los productos A que se utilicen para obtener el producto C a la hora de calcular el precio medio por el que se multiplicará el total de kilos o TM. de producto C para hallar la base imponible del IVA:

En el escrito de demanda señala el recurrente que el hecho de que Repsol haya tenido en cuenta las TM de productos A para determinar el precio medio ponderado y no distorsionar el cálculo de la base imponible del IVA por la operación asimilada a la importación que se efectúa cuando el producto final abandona el RDDA, de ninguna forma comporta que haya vinculado los productos A al RDDA. Prueba de ello es que satisfizo el IVA a la importación por esos productos antes de que entraran en las refinerías, sin aplicar ninguna exención por vinculación de los mismos al RDDA. Señala que la LIVA no regula la cuestión planteada y su sistema se ajusta a la resolución 1/1994 de la Dirección General de Tributos ya que dicha resolución no establece el sistema concreto de calculo del precio medio pero si establece que debe permitir que "se restablezca el equilibrio fiscal correspondiente a los productos que abandonan el RDDA" y que se exija " en el momento de dicho abandono la misma cuota del IVA que hubiera correspondido a las operaciones que se beneficiaron de la exención como consecuencia de la vinculación a los regimenes suspensivos a los que se refieren los epígrafes anteriores de esta resolución (entre ellos el RDDA) y el empleado por el recurrente se ajusta a estas instrucciones. el sistema seguido por la Inspección para calcular el precio medio de los productos finales obtenidos genera una doble imposición contraria a la LIVA y a la sexta Directiva ya que por los productos A, además de liquidarse el IVA a la importación antes de que se introduzcan en las refinerías o depósitos fiscales, cuando los productos C -elaborados a partir de productos A y de productos B-abandonan el RDDA por entender que se ha producido el hecho imponible importación conforme al capitulo III del titulo I de la LIVA, se vuelve a liquidar IVA a la importación (por operación asimilada a la importación).

El Abogado del Estado en el escrito de contestación a la demanda reproduce los argumentos de la resolución recurrida.

Sobre la cuestión planteada se ha pronunciado esta Sala en varias sentencias (1 de febrero de 2007, (recurso 245/05), 5 de julio de 2007, (recurso 648/05), 22 de junio de 2007 (recurso 262/05) y 4 de mayo de 2006 (recurso 257/05) estando pendiente de resolver el recurso de casación interpuesto en el Tribunal Supremo contra las mismas, por lo que se mantiene en esta sentencia el mismo criterio mantenido en las precedentes. Así en la sentencia de 1 de febrero de 2005 si bien referida a Petronor se señala lo siguiente

"QUINTO: La cuestión de fondo objeto de este litigio se centra en que la recurrente que hasta el ejercicio 2001 calculó el precio medio mensual de los productos de entrada en la refinería incluyendo con peso y con valor los aditivos sujetos al impuesto sobre hidrocarburos, (y por tanto en régimen suspensivo del Impuesto Especial y exento del IVA) excluyendo del cálculo el metanol (por ser un producto no sujeto a los Impuestos Especiales de Fabricación, no estar en régimen suspensivo del Impuesto Especial y no estar exento de IVA con la consecuencia de que al no alcanzarle los beneficios del régimen de depósito distinto del aduanero había soportado el IVA en su adquisición) inclusión y exclusión llevadas a cabo para calcular el precio medio de los productos que abandonan a consumo el Régimen de depósito distinto del Aduanero (la Refinería).

Por el contrario, en el ejercicio 2001 calculó el precio medio mensual de los productos de entrada en la refinería incluyendo con peso pero sin valor los aditivos el metanol y el gas natural.

La Administración considera que este sistema de cálculo da lugar a una base imponible del IVA por operaciones asimiladas a las importaciones de los productos petrolíferos que abandonan el régimen de depósito distinto del aduanero inferior a lo que, de acuerdo con la norma fiscal, corresponde y más concretamente, sobre la parte que fiscalmente se equilibra con la base imponible a la importación o adquisición, exenta en virtud de la incorporación a dicho régimen.

Por su parte PETRONOR considera, frente al criterio de la Administración, que el procedimiento de cálculo por ella practicado se ajusta al contenido de la Resolución 1/1994, de 10 de enero, de la Dirección General de Tributos, correspondiente a la tributación por IVA de las operaciones relativas al Régimen de Depósito Distinto del Aduanero.

La Resolución de la Dirección General de Tributos 1/1994 de 10 de enero, en aplicación del art. 83.2 de la Ley del IVA dice:

"Cuarto. La base imponible.- La base imponible de la importaciones de bienes y de las operaciones asimiladas a ellas, que tengan por objeto bienes que abandonan el régimen de depósito distinto de los aduaneros se determina de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 83 de la Ley del Impuesto, cuyo apartado dos, regla 3.ª, modificada por el artículo 5 de la Ley 22/1993, de 29 de diciembre, de Medidas Fiscales, de reforma del Régimen Jurídico de la Función Pública y de la Protección por desempleo, establece lo siguiente:

3.ª La base imponible de los bienes que abandonen el régimen de depósito distinto del aduanero será la siguiente:

a) Para los bienes procedentes de otro Estado miembros o de terceros países, la que resulte de aplicar, respectivamente, las normas del artículo 82 o del apartado uno de este artículo o, en su caso, la que corresponda a la última entrega realizada en dicho depósito.

b) Para los bienes procedentes del interior del país, la que corresponda a la última entrega de dichos bienes exenta del impuesto.

c) Para los bienes resultantes de procesos de incorporación o transformación de los bienes comprendidos en las letras anteriores, la suma de las bases imponibles que resulten de aplicar las reglas contenidas en dichas letras.

Las reglas contenidas en este precepto tienen por objeto restablecer el equilibrio fiscal correspondiente a los productos que abandonan el régimen de depósito distinto de los aduaneros, exigiéndose en el momento de dicho abandono la misma cuota del IVA que hubiera correspondido a las operaciones que se beneficiaron de la exención como consecuencia de la vinculación a los regímenes suspensivos a que se refieren los epígrafes anteriores de esta Resolución.

Así, en aplicación de dicho precepto, cuando los bienes que abandonan el régimen procediesen de terceros países, la base imponible será la que hubiese correspondido a la importación exenta en virtud de la cual los bienes se vincularon al régimen suspensivo.

Cuando los bienes que abandonan el régimen suspensivo fuesen el resultado de la mezcla de otros varios de distinta procedencia o de la misma procedencia pero de diferentes calidades, la base imponible se formará hallando el precio medio ponderado que resulte de la contabilidad del sujeto pasivo o por aplicación de cualquier otro procedimiento admitido en derecho que permita determinar de forma razonable y sin perjuicio para el Tesoro el precio del producto correspondiente.

El impuesto exigido sobre la base imponible determinada en la forma indicada permitirá recuperar la cuota que hubiera correspondido a las operaciones que se beneficiaron de la excepción."

El criterio que se desprende de dicha resolución es, en efecto, el considerado por la resolución administrativa impugnada ya que cuando los bienes que abandonan el régimen suspensivo fuesen, como es el caso, el resultado de la mezcla de otros varios, la base imponible se formará hallando el precio medio ponderado de manera que pueda determinarse de una forma razonable y sin perjuicio para la Hacienda Pública el precio del producto resultante; y ello en el bien entendido de que cualquier procedimiento que se emplee para la determinación del precio del producto resultante debe llevar al mismo resultado: el importe de la base imponible del IVA asimilado a la importación ha de ser igual al de la base del IVA eximido en la vinculación al régimen de depósito distinto del aduanero, a fin de restablecer el equilibrio fiscal.

Es a juicio de la Sala, la interpretación propuesta por la recurrente la que, no se corresponde con lo dispuesto en el art. 83.Dos 3.ª de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, y rompe dicho equilibrio. El procedimiento seguido en este caso por la recurrente para la formación de ese precio medio ponderado fue el siguiente: la empresa recurrente adquirió productos tales como el alquitrán, gas natural, y metanol, que no son objeto de los impuestos especiales de fabricación, y cuyos proveedores repercutieron el IVA en factura a dicha recurrente. Estos productos entraron en la refinería de Muskiz (Vizcaya) para formar parte como materias primas de los procesos de transformación, junto con los crudos, y obtener los distintos productos petrolíferos que posteriormente, salieron de la misma, tales como las gasolinas, gasóleos, querosenos, etc. Pues bien el proceder de la actora fue que aquellos productos fueron contabilizados en sus "entradas" con la cantidad en toneladas correspondiente y con valor "cero", lo cual se estima también por la Sala improcedente, tal y como se razonó por los Inspectores actuarios en el acta e informe ampliatorio: dichos productos no son objeto de los impuestos especiales de fabricación y los mismos no podían entrar en la refinería de la empresa en régimen suspensivo de tales impuestos ni, por lo tanto, por lo que respecta al IVA, vincularse al régimen de depósito distinto del aduanero y, en fin, no podían tomarse en consideración para el cálculo de dicho precio medio ponderado al modo que hizo la Sociedad recurrente. Esta, al incluir cantidades de producto que han satisfecho el IVA de un hecho imponible distinto del régimen de actual referencia, a efectos de conformar el divisor para establecer la media ponderada en términos aritméticos y, sin embargo, no incluir el valor de dichos productos en el dividendo, ha distorsionado el precio medio ponderado y afectado a su determinación final con evidente perjuicio para la Hacienda Pública, porque esta distorsión cuantifica a la baja la base imponible que corresponde al IVA asimilado por el abandono del producto.

Sexto.-La recurrente suscita el planteamiento de cuestión prejudicial e interpretación del derecho comunitario en relación con el litigio para que se pregunte el TJUE si "¿Es compatible con el Derecho Comunitario Europeo en el estado actual de su evolución que un Estado miembro interprete el Art. 16 de la Sexta Directiva de 17 de mayo de l.977 estableciendo una base imponible en el abandono del régimen de depósito distinto del aduanero distinta de la que correspondería en la importación, adquisición intracomunitaria o adquisición interior de los productos por entender que se trata de dos operaciones distintas que generan hechos imponibles diferentes?".

El Art. 24 de la ley del IVA establece en su apartado dos que "A los efectos de esta ley el régimen de depósito distinto de los aduaneros será el definido en el Anexo de la misma" y en apartado tres que "las exenciones descritas en el apartado 1 se aplicarán mientras los bienes a que se refieren permanezcan vinculados a los regímenes indicados" y entre las exenciones descritas en el apartado 1, en la letra e) aparece la exención de los bienes destinados a ser vinculados a un régimen de depósito distinto de los aduaneros y de los vinculados a este régimen.

En el Anexo 5 de la ley el depósito distinto de los aduaneros es definido como sigue:

A) En relación con los bienes objeto de los impuestos especiales, el régimen de depósito distinto de los aduaneros será el régimen suspensivo aplicable en los supuestos de fabricación, transformación o tenencia de productos objeto de los impuestos especiales de fabricación en fábricas o depósitos fiscales, de circulación de los referidos productos entre dichos establecimientos y de importación de los mismos con destino a fábrica o depósito fiscal.

B) En relación con los demás bienes, el régimen de depósito distinto de los aduaneros será el régimen suspensivo aplicable a los bienes excluidos del régimen de depósito aduanero por razón de su origen o procedencia, con sujeción en lo demás a las mismas normas que regulan el mencionado régimen aduanero".

En cuanto al planteamiento de cuestión prejudicial esta Sala no la entiende procedente dadas las específicas características del IVA asimilado a la importación, en un supuesto en que la actora saca de su refinería productos que abandonan el régimen de depósito distinto del aduanero y que son el resultado de un proceso de fabricación en el que han intervenido por un lado los crudos y por otro productos que no entraron en la misma en régimen suspensivo del Impuesto sobre Hidrocarburos y exentos del IVA.

El cálculo del precio medio ponderado en las circunstancias descritas no constituye causa suficiente para entender que es el sistema normativo del impuesto en España contrario a la Sexta Directiva, la cual expresamente, y así ha sido confirmado por el Tribunal de Justicia de la Unión Europea, establece que los principios de protección de la confianza legítima y de seguridad jurídica no se oponen a que los Estados Miembros establezcan condiciones de aplicación"

Cuarto.-La última cuestión que se plantea es la relativa a los intereses de demora. Considera el recurrente que la propia mecánica de repercusión y deducción del IVA asimilado a la importación no se habría producido ningún perjuicio financiero a la Administración Tributaria Así señala que el sujeto pasivo en las importaciones y en las operaciones asimiladas a éstas es el adquirente o propietario de los bienes, quien, a su vez tiene derecho a la deducción de las cuotas de IVA cuando se trate de un empresario o profesional que destine los bienes a su actividad económica. Por tanto, si el ingreso y deducción de las cuotas devengadas se realiza en el mismo periodo de liquidación, no se genera daño financiero a la Hacienda Pública. Cita la sentencia del Tribunal Supremo de 23 de marzo de 2004 en la que se señala que en los casos de inversión del sujeto pasivo del IVA en que las cuotas soportadas al abonarlas pueden ser deducidas en el siguiente periodo mensual en el que se considera que sólo produce abonar intereses de demora por el plazo de un mes ya que es el único tiempo en que la Hacienda no tiene la disponibilidad de ese dinero, pues si se hubieran abonado cuando se debieron también se hubieron podido deducir al mes siguiente.

Esta alegación del recurrente no puede prosperar por cuanto existe una reciente sentencia del Tribunal Supremo de 10 de julio de 2007 dictada en un recurso de casación para la unificación de la doctrina en la que respecto a los intereses señala que es procedente el devengo de intereses de demora hasta la fecha en que se produce el ingreso efectivo de las cuotas y así se razona en el fundamento de derecho tercero que

El segundo punto discutido es el de que los intereses impuestos en la liquidación sólo son procedente por el plazo de un mes. Para justificar este aserto la recurrente razona del siguiente modo: "La aplicación indiscriminada en el tiempo, esto es desde la finalización del período voluntario hasta la liquidación del expediente (art.87.2 LGT, sin tener en cuenta la naturaleza del Impuesto sobre el Valor Añadido y su especial mecánica liquidatoria en el sistema de inversión del sujeto pasivo -mediante el cual las cuotas ingresadas son deducibles al mes siguiente en los períodos que nos ocupan-, supondría, para la Hacienda Pública, un enriquecimiento injusto, a costa del contribuyente y no una compensación como bien dicen las sentencias invocadas. Es decir, se produciría un resultado contrario a la equidad.

Y esto es así, puesto que si esta entidad hubiera interpretado de otra forma el hecho imponible que nos ocupa (GSA) y hubiera liquidado el IVA en el momento del pago de las facturas a su matriz, hubiera podido, al mes siguiente, deducirse el IVA en virtud del mecanismo de inversión del sujeto pasivo.".

La tesis es atractiva, pero implica una defectuosa comprensión de la estructura y dinámica del IVA.

En primer término, la afirmación de que en la liquidación del mes siguiente se compensa al Tesoro del perjuicio sufrido no es cierta. Lo sería si se produjera la rectificación de la liquidación, del mes anterior, pero tal cosa no suele suceder, y, desde luego, no acaeció aquí.

En segundo lugar, y eso es lo más importante, la dinámica del IVA no termina en las relaciones sujeto activo y sujeto pasivo del Impuesto sobre el Valor Añadido, sino que se prolonga respecto de terceros mediante la "repercusión". Pues bien, cuando no se "repercute", o se "repercute insuficientemente" se produce un perjuicio para la Hacienda que no cesa al mes siguiente, y del que la Ley hace responsable al sujeto pasivo.

Por eso, la Ley supedita el derecho a la deducción del impuesto a la previa repercusión del mismo. Este requisito de naturaleza jurídica, y no económica, tiene plena justificación desde una perspectiva estructural y completa del impuesto, que exige abandonar los criterios de interpretación estrictamente económicos, que son los esgrimidos por la entidad recurrente.

Quinto.-No se aprecian razones que, de conformidad con lo dispuesto en el art. 139.1 de la Ley Jurisdiccional, justifiquen la condena al pago de las costas a ninguna de las partes.

Vistos los preceptos legales citados, y los demás de pertinente aplicación,


FALLAMOS


 
DESESTIMAR

el recurso contencioso-administrativo interpuesto por REPSOL PETRÓLEO, S.A contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 20 de abril de 2005 (R.G 1555/04 y 149/04) que desestima la reclamación interpuesta contra el acuerdo del Jefe de la Oficina Nacional de Inspección del Departamento de Aduanas e Impuestos Especiales de la AEAT, de 12 de marzo de 2004, recaído en el expediente número 13/03 CA, por los conceptos Impuesto sobre el Valor Añadido Asimilado a la Importación e Intereses de demora por ser en los extremos examinados conforme a derecho. No se efectúa condena al pago de las costas.

Notifíquese a las partes esta sentencia, dando cumplimiento a lo dispuesto en el art. 248 pfo. 4 de la Ley Orgánica del Poder Judicial.

Así, por esta nuestra sentencia, testimonio de la cual será remitido en su momento a la oficina de origen, a los efectos legales, junto con el expediente administrativo, en su caso, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

Publicación.-La anterior sentencia fue leída y publicada en la forma acostumbrada por la Ilma. Sra. Magistrada Ponente, hallándose constituida en audiencia pública, de lo que yo, Secretario, doy fe.


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